6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun geçici 7. maddesi uyarınca ticaret sicilinden re’sen kaydı silinen şirketin kanuni temsilcisi adına yapılan tarhiyatta, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17. maddesinin 9. fıkrasında öngörülen tasfiye koşulunun gerçekleşmediği dikkate alındığında hukuka uygunluk bulunmadığı hk.

İstemin Özeti: Davacı adına, tasfiyesi tamamlanarak 19.10.2015 tarihinde ticaret sicilinden kaydı silinen ... İletişim Sistemleri İnşaat Tekstil Gıda ve Otomotiv San. ve Tic. Ltd. Şti.’nin 2010 yılına ait yasal defter ve belgelerini süresinde ibraz etmemesi nedeniyle katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca ilgili yılın Ocak ila Ağustos dönemleri için kanuni temsilci sıfatıyla re’sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisini; davacının şirketteki ortaklığının ve temsil yetkisinin sona erdiğine ilişkin 27.01.2012 tarihli ortaklar kurulu kararının 06.02.2012 tarih ve 7999 sayılı Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi’nde ilan edildiği, defter ve belge isteme yazısının tebliğ edildiği 06.08.2015 tarihi itibarıyla şirketi temsil ve ilzam yetkisinin bir başka kişiye ait olduğunun anlaşıldığı olayda, ibraz ödevini yerine getirmesi beklenemeyecek olan davacı adına yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle kaldıran İstanbul 7. Vergi Mahkemesinin kararına yöneltilen temyiz istemini aynı hukuksal gerekçe ve nedenlerle reddeden Danıştay Üçüncü Dairesinin 03.03.2020 tarih ve E:2016/15530, K:2020/1187 sayılı kararının; usul ve hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek düzeltilmesi istenmiştir.

Karar: Hüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince, kararın düzeltilmesi istemine ilişkin dilekçede ileri sürülen sebepler 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 54. maddesinin 1. fıkrasının (c) bendi hükmüne uygun bulunduğundan, kararın düzeltilmesi isteminin kabulü ile Danıştay Üçüncü Dairesinin 03.03.2020 tarih ve E:2016/15530, K:2020/1187 sayılı kararı kaldırıldıktan sonra temyiz istemi yeniden incelenerek işin gereği görüşülüp düşünüldü:

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “Tasfiye” başlıklı 17. maddesinde tasfiyeye giren şirketler için tasfiye dönemleri, tasfiye beyannamelerinin verilmesi, tasfiye kararının tespiti ve tasfiye memurlarının sorumluluğu ile ilgili düzenlemelere yer verilmiş, maddeye 5904 sayılı Kanun’un 6. maddesiyle eklenen ve 03.07.2009 tarihinde yürürlüğe giren 9. fıkrayla, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı kurala bağlanmıştır.

Bir şirketin borçlu kılınabilmesi ancak tüzel kişilik kazandığı tarih ile bu kişiliğin sona erdiği tarih arasındaki zaman diliminde olanaklıdır. Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre şirketlerin tüzel kişilikleri ticaret sicilinden silinmesiyle sona ermektedir. Ticaret sicilinden kaydı silinen ve hukuksal varlığı sona eren bir kurumun bu tarihten sonra haklara sahip olması, borçlu kılınması, temsili, yargı yerlerinden koruma istemesi mümkün değildir. Bu nedenle tasfiye edilerek tüzel kişilikleri sona eren kurumlar vergisi mükellefleri adına, tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlerle ilgili olsa dahi vergilendirme yapılması mümkün bulunmamaktadır. Tüzel kişiliği sona eren ve bu nedenle borçlandırılmasına hukuken imkan bulunmayan kurumların hukuksal varlığının devam ettiği dönemlere ait olup, ikmalen veya re’sen tarhı gereken vergi ve kesilecek cezalardan sorumlu tutulacaklar konusundaki hukuki boşluk, 5520 sayılı Kanun’un 17. maddesine eklenen ve yukarıda kuralına yer verilen 9. fıkra ile giderilmiştir.

Buna göre; tüzel kişi kanuni temsilcisinin tasfiyesi tamamlanmış ve ticaret sicilinden kaydı silinmiş tüzel kişiler adına 03.07.2009 tarihinden itibaren yapılacak tasfiyeye giriş tarihinden önceki dönemlere ilişkin tarhiyatların muhatabı olabileceği, başka bir ifadeyle söz konusu tarhiyatların müteselsilen sorumlu olmak üzere kanuni temsilcilerden biri adına yapılabileceği açıktır.

Yukarıda yer verilen yasal düzenlemeler uyarınca, tarhiyatın doğrudan kanuni temsilciler adına yapılabilmesi, asıl mükellefin tasfiye edilmesi ve tüzel kişiliğinin ticaret sicilinden silinmiş olması koşuluna bağlanmıştır.

Tasfiye ve iflas hallerinde ticaret şirketlerinin mükellefiyetlerinin sona erdirilmesinde süreç; Türk Ticaret Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunundaki işlemler yerine getirilerek, tasfiye edilme veya iflasın kapanması tescil ve ilan edildikten sonra, tüzel kişiliğin ticaret sicili kayıtlarından terkin edilmesiyle gerçekleşmektedir.

Ancak davacının kanuni temsilcisi olduğu ... İletişim Sistemleri İnşaat Tekstil Gıda ve Otomotiv San. ve Tic. Ltd. Şti.’nin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun geçici 7. maddesi uyarınca yapılan ihtar ve Türkiye Ticaret Sicil Gazetesi’nde yayımlanan ilana rağmen süresi içerisinde bildirimde bulunmadığından 19.10.2015 tarihinde ticaret sicilinden re’sen silindiği, yani 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 17. maddesinin 9. fıkrasında yer verilen tasfiye süreci takip edilerek tasfiyesinin sonlandırılmadığı anlaşılmıştır.

Bu durumda, tasfiyeye girmeksizin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun geçici 7. maddesi uyarınca re’sen kaydı silinen şirketin kanuni temsilcisi hakkında 5520 sayılı Kanun’un 17. maddesinin 9. fıkrasında öngörülen tasfiye koşulunun gerçekleşmediği dikkate alındığında cezalı verginin yazılı gerekçeyle kaldırılması yolundaki Vergi Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle, İstanbul 7. Vergi Mahkemesinin kararına yöneltilen temyiz isteminin reddine, oyçokluğuyla karar verildi(*).

(*) KARŞI OY: Düzeltilmesi istenen kararın  "Karşı Oy"unda açıklanan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca karar düzeltme isteminin kabulü ile Dairemiz kararı kaldırıldıktan sonra Mahkeme kararının bozulması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.