İlgide kayıtlı özelge talep formu ve eklerinin incelenmesinden, Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından düzenlenmiş motorlu araç ticareti yapanlardan tadilat veya ek imalat yapmak üzere taşıt alımınızda ÖTV uygulanmaksızın işlem yapılmasına imkan veren yazıyı haiz olduğunuz, 87.04 tarife pozisyonunda yer alan iki dingilli çıplak şasi olarak iktisap ettiğiniz kamyonun kayıt ve tescilinden önce üzerine gezici WC ekipmanı monte edip özel amaçlı araca dönüştürdüğünüz belirtilerek, 87.05 tarife pozisyonuna dönüşen söz konusu aracın ilk iktisap kapsamında tesliminin ÖTV'ye tabi olup olmadığı hususunda Başkanlığımız görüşünün bildirilmesinin talep edildiği anlaşılmıştır.

4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununun;

- (1/1) maddesinde, Kanuna ekli (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tabi olanların ilk iktisabının bir defaya mahsus olmak üzere ÖTV'ye tabi olduğu,

- (1/2) maddesinde, Kanuna ekli listelerde yer alan malların Türk Gümrük Tarife Cetvelinde tanımlanan mallar olduğu,

- (2/1-b) maddesinde, ilk iktisabın, (II) sayılı listedeki mallardan Türkiye'de kayıt ve tescil edilmemiş olanların kullanılmak üzere ithalini, müzayede yoluyla veya kayıt ve tescil edilmiş olsa dahi Tüketicinin Korunması Hakkında Kanun hükümlerine göre iade edilenler de dahil motorlu araç ticareti yapanlardan iktisabını, motorlu araç ticareti yapanlar tarafından kullanılmaya başlanmasını, aktife alınmasını veya adlarına kayıt ve tescil ettirilmesini ifade ettiği,

- (2/1-d) maddesinde, motorlu araç ticareti yapanların, kayıt ve tescile tabi araçları satmak üzere imal ve inşa edenler, fabrika, ana bayii, bölge bayii, bayi, yetkili satıcı ve acenteler ile Maliye Bakanlığınca bu nitelikte oldukları tespit edilenler olduğu,

- (3/a) maddesinde, mal teslimi veya ilk iktisap hallerinde malın teslimi veya ilk iktisabı anında vergiyi doğuran olayın gerçekleşeceği,

- (4/1) maddesinde, özel tüketim vergisinin mükellefinin, bu Kanuna ekli (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tâbi olanlar için; motorlu araç ticareti yapanlar, kullanmak üzere ithal edenler veya müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenler olduğu

hüküm altına alınmış olup, söz konusu hükümlerin uygulama usul ve esaslarına ilişkin açıklamalar Özel Tüketim Vergisi (II) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliğinde yapılmıştır.

Öte yandan, ÖTV'ye tabi taşıtların ilk iktisabını müteakiben kayıt ve tescilden önce tadilat sonucu başka bir araca dönüştürülmesinde ÖTV uygulaması ile ilgili açıklamalar mezkur Tebliğin (IV/Ğ/1) bölümünde yapılmıştır.

Bu kapsamda, motorlu araç ticareti yapanlardan satın alınan, ancak kayıt ve tescil ettirilmeden önce bir başka taşıta dönüştürülen taşıtların ilk iktisabında ÖTV doğmakta, dolayısıyla, kayıt ve tescile tabi bir taşıtı satın alıp, kayıt ve tescil ettirmeksizin üzerinde tadilat veya ek imalat yapmak/yaptırmak suretiyle kayıt ve tescile tabi bir başka taşıt imal edenler tarafından, ÖTV mükellefi olarak, söz konusu taşıtların ilk iktisap kapsamında teslim edilmesi, kullanılmaya başlanması, aktife alınması veya kendi adına kayıt ve tescil ettirilmesi işleminde ilave ÖTV beyan edilmesi ve ödenmesi gerekmektedir.

Bu uygulamada, esas itibarıyla, tadilat/ek imalat sonucu taşıtın Kanuna ekli (II) sayılı listeye göre aynı veya daha yüksek oranda ÖTV'ye tabi olan başka bir taşıta dönüştürülmesi halinde ilave ÖTV aranmaktadır.

Kayıt ve tescilden önce yapılan tadilat neticesinde daha düşük oranda ÖTV'ye tabi bir taşıta dönüşüm nedeniyle daha az tutarda vergi hesaplanan durumlarda ek ÖTV beyanı ve ödemesi aranmamaktadır. Ancak, daha düşük oranda ÖTV'ye tabi bir taşıta dönüştürülmekle birlikte, matrahtaki artış dolayısıyla daha yüksek tutarda vergi hesaplanan durumlarda da ek ÖTV beyanı ve ödemesi aranmaktadır. Ayrıca, tadilat/ek imalata tabi tutulan taşıtın satılması durumunda beyan edilecek ÖTV yapılan tadilat/ek imalat masrafları ve tadilata/ek imalata tabi tutulan taşıt bedeli de dikkate alınmak suretiyle belirlenen emsal bedelden düşük olmamak üzere satış bedeli üzerinden hesaplanmaktadır.

Diğer taraftan, Kanuna ekli (II) sayılı listede 87.04 tarife pozisyonunda "Eşya taşımaya mahsus motorlu taşıtlar", 87.05 tarife pozisyonunda  ise "Özel amaçlı motorlu taşıtlar (insan veya eşya taşımak üzere özel olarak yapılmış olanlar hariç) (Örneğin, kurtarıcılar, vinçli taşıtlar, itfaiye taşıtları, beton karıştırıcı ile mücehhez taşıtlar, yol süpürmeye mahsus arabalar, tohum, gübre, zift, su ve benzerlerini püskürten arabalar, seyyar atölyeler, seyyar radyoloji üniteleri)" yer almakta olup, bu taşıtlardan "Sadece kayıt ve tescile tabi olanlar" verginin kapsamına alınmıştır.

Buna göre, Firmanızca Gelir İdaresi Başkanlığından alınan yazıya istinaden ÖTV uygulanmaksızın satın alınan 87.04 tarife pozisyonunda yer alan iki dingilli şasi kamyonun, kayıt tescil işleminden önce tadilat yapılmak suretiyle 87.05 tarife pozisyonunda yer alan özel amaçlı motorlu taşıta dönüştürüldüğü anlaşıldığından, dönüşümü yapılan araçlar için gezici WC ekipmanı dahil bedel üzerinden % 4 oranında ÖTV hesaplanarak (2A) numaralı ÖTV beyannamesi ile beyan edilip ödenmesi gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.