İlgide kayıtlı yazınızda; 3. şahsın banka kredisi ile satın aldığı 3 katlı bir binanın kalan banka kredisi taksitlerini şirketinizin ödeyeceği, binanın tapu kaydının borcun bitiminde şirketinize devredileceği, bankaya yatırılan banka kredisinin taksit ödemelerinde dekontta yatıran olarak şirketiniz adının geçeceği, ayrıca bu konuda noterde de sözleşme yapacağınız, tapu kaydı şirketinize geçinceye kadar söz konusu binanın bedelsiz olarak şirketinize kiraya verileceği ve şirketinizce de bu binanın bir başkasına kiraya verileceği belirtilerek, şirketinizce ödenmesi planlanan banka kredisi faiz giderleri ile bu bina için yapılan ısıtma, yalıtım, boya v.b harcamaların gider yazıp yazamayacağınız, söz konusu binanın bilanço aktifine kaydedilirken hangi bedelin dikkate alınacağı hususlarında bilgi istenilmektedir.

            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunun 6 ncı maddesinde; kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun  ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.

            Gelir Vergisi Kanununun "Bilanço Esasında Ticari Kazancın Tespiti" başlıklı 38 inci maddesinde ise; bilanço esasına göre ticari kazancın, teşebbüsdeki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müsbet fark olduğu, bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce işletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen değerlerin ise farka ilave olunacağı, ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulacağı hükme bağlanmıştır. Anılan Kanunun 40 ıncı maddesinde de; safi kazancın tespit edilmesinde indirilecek giderler sayılmıştır.

            193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir), maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatının sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu hükme bağlanmıştır.

            Aynı Kanunun "Emsal Kira Bedeli Esası" başlıklı 73 üncü maddesinde; "Kiraya verilen mal ve hakların kira bedelleri emsal kira bedelinden düşük olamaz. Bedelsiz olarak başkalarının intifaına bırakılan mal ve hakların emsal kira bedeli, bu mal ve hakların kirası sayılır. Bina ve arazide emsal kira bedeli, yetkili özel mercilerce veya mahkemelerce takdir veya tespit edilmiş kirası, bu suretle takdir veya tespit edilmiş kira mevcut değilse Vergi Usul Kanununa göre belirlenen vergi değerinin %5'idir." hükmü yer almaktadır.

            4721 sayılı Türk Medeni Kanununun 705 inci maddesinde; taşınmaz mülkiyetinin kazanılmasının, tescille olacağı 706 ncı maddesinde de; taşınmaz mülkiyetinin devrini amaçlayan sözleşmelerin geçerli olmasının, resmî şekilde düzenlenmiş bulunmalarına bağlı olduğu  hükmüne yer verilmiştir.

            İlgi özelge talep formunuz ve eklerinin incelenmesinden, 3. bir şahsın banka kredisi ile satın aldığı bir binayı kalan banka kredisi taksitlerini ödemek suretiyle satın alacağınızı, ancak tapu kaydı yapılıncaya kadar da ilave bir bedel ödemeden bu binayı kiralamak suretiyle kullanacağınız anlaşılmaktadır. Dolayısıyla, Şirketiniz tarafından 3. şahıs adına ödenen banka kredisine ilişkin faiz ve diğer masrafların kurum kazancınızın tespitinde dikkate alınması mümkün olmayıp  ödenen (anapara +faiz) taksitlerinin söz konusu binanın satın alınması karşılığı olduğunun kabul edilmesi gerekmektedir.

            Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, taşınmaz mülkiyetinin kazanımı ancak tescil ile olacağından, 3. şahsın, şirketinize bedelsiz olarak kiraya vereceği belirtilen binanın emsal kira bedeli kiraya veren şahıs açısından gayrimenkul sermaye iradı olarak değerlendirilecek ve 3. şahıs tarafından yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilecektir. Bu binanın şirketinizce 3. şahıslara kiraya verilmesi halinde elde edilen kazanç da kurum kazancınıza dahil edilerek vergilendirilecekitr.

            Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 272 nci maddesinde; gayrimenkulun genişletilmesi veya iktisadi kıymetinin devamlı olarak arttırılması amacıyla yapılan giderlerin gayrimenkulun maliyet bedeline ekleneceği, bu giderlerin kira ile tutulan gayrımenkullerde kiracı tarafından yapılması durumunda özel maliyet bedeli ile aktifleştirileceği belirtilmiştir.

            Aynı Kanunun "Özel Maliyet Bedellerinin İtfası" başlıklı 327 nci maddesinde; "Gayrimenkullerin, elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının ve gemilerin iktisadî kıymetlerini artıran ve 272 nci madde de yazılı özel maliyet bedelleri, kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir. Kira veya işletme hakkı süresi dolmadan, kiralanan veya işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılır." hükmüne, aynı Kanunun iktisadi işletmelere dahil gayrimenkulleri değerlemeye ilişkin 269 uncu maddesinde; "İktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller maliyet bedelleri ile değerlenir." hükmüne yer verilmiştir.

            Bu çerçevede, söz konusu binanın genişletilmesi veya iktisadi kıymetinin devamlı olarak arttırılması amacıyla şirketinizce yapılan giderler, özel maliyet bedeli olarak değerlendirilecek bunun dışındaki tamir bakım gibi bazı harcamalar ise doğrudan gider yazılabilecektir.

            Ayrıca, söz konusu binanın; tapu kaydı şirketiniz adına geçtiğinde, maliyet bedeli üzerinden aktifleştirilerek bilançonuza kaydedileceği ve 3. şahıs açısından ise satış bedelinin, söz konusu binanın emsal bedeli de dikkate alınmak suretiyle belirleneceği  tabiidir.

            Öte yandan, bahsedilen 3. şahsın şirketinizle ilişkili kişi konumunda olması halinde ise yapılan işlemler (bedelsiz kiralama, satış v.b.) 5520 sayılı Kanunun 13 üncü maddesinde düzenlenen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı açısından eleştiri konusu yapılabilecektir.

          Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.