I- GİRİŞ

İflas yolu ile takip, ancak Ticaret Kanunu gereğince tacir sayılan veya tacirler hakkındaki hükümlere tabi bulunanlar ile özel kanunlarına göre tacir olmadıkları halde iflasa tabi bulundukları bildirilen gerçek veya tüzel kişiler hakkında yapılır. İflas halinde, müflisin masaya dâhil olan mallar üzerinde tasarruf yetkisi alacaklılara karşı hüküm ifade etmemekte, söz konusu mallar üzerinde tasarruf yetkisi iflas idaresinde bulunmaktadır. Dolayısıyla iflas masasındaki malları yönetme yetkisi iflas idaresindedir. Ancak iflas halinde olan şirketlerin vergisel işlemler yönünden temsilinde, şirket organlarının mı yoksa iflas idaresinin mi temsile yetkili olduğu hususunda uygulamada bazı belirsizlikler bulunmaktadır. İflas halinde olan firmalardan defter belge istenmesi, vergi ile ilgili tutanakların imzalanması, beyannamelerinin verilmesi gibi durumlarda yetkinin kimde olduğu önemlilik arzetmektedir.

II- İFLAS

İflas yolu ile takip, ancak Ticaret Kanunu gereğince tacir sayılan veya tacirler hakkındaki hükümlere tabi bulunanlar ile özel kanunlarına göre tacir olmadıkları halde iflasa tabi bulundukları bildirilen gerçek veya tüzel kişiler hakkında yapılır.[1]

Tacirler, her türlü borçları için iflasa tabidir.(6102 sayılı TTK[2] Md.18) Tacir ise, bir ticari işletmeyi kısmen de olsa kendi adına işleten kişi olarak tanımlanmaktadır. Ayrıca bir ticari işletmeyi kurup açtığını, sirküler, gazete, radyo, televizyon ve diğer ilan araçlarıyla halka bildirmiş veya işletmesini ticaret siciline tescil ettirerek durumu ilan etmiş olan kimse, fiilen işletmeye başlamamış olsa bile tacir sayılır. Bir ticari işletme açmış gibi, ister kendi adına, ister adi bir şirket veya her ne suretle olursa olsun hukuken var sayılmayan diğer bir şirket adına ortak sıfatıyla işlemlerde bulunan kimse, iyi niyetli üçüncü kişilere karşı tacir gibi sorumlu olur. (TTK Md.12)

Söz konusu tacire ilişkin 12. maddeden anlaşılacağı üzere tacir olarak kabul edilmek için aşağıdaki üç şarttan herhangi biri yeterlidir:

1- Bir ticari işletmeyi kısmen de olsa kendi adına işletmek,

2- Ticari bir işletmeyi kurup açtığını çeşitli yollarla halka bildirmek veya ticaret siciline tescil ettirmek (fiilen faaliyette bulunması gerekli değildir) ve son olarak

3- Ticari bir işletme açmış gibi işlemlerde bulunulması halinde iyiniyetli üçüncü kişilere karşı tacir gibi sorumlu olma.

Ticaret şirketleriyle, amacına varmak için ticari bir işletme işleten vakıflar, dernekler ve kendi kuruluş kanunları gereğince özel hukuk hükümlerine göre yönetilmek veya ticari şekilde işletilmek üzere Devlet, il özel idaresi, belediye ve köy ile diğer kamu tüzel kişileri tarafından kurulan kurum ve kuruluşlar da tacir sayılırlar.(TTK Md.16)

Tacir olmanın veya tacir olarak kabul edilmenin 2004 sayılı İcra İflas Kanunu(İİK)[3] yönünden uygulaması, İİK Md. 43’e göre tacirlerin iflas yolu ile takip edilecek olmalarıdır. Tacir olarak kabul edilmenin TTK yönünden uygulaması ise, TTK Md. 18 gereği tacirlerin her türlü borçları için yine iflasa tabi olacakları hususudur. Dolayısıyla İİK Md. 43 ve TTK Md. 18 gereğince tacir sayılanlar, her türlü borçları için iflas yolu ile takip edilebileceklerdir. Ayrıca İİK Md. 44’e göre, ticareti terk etmiş olmasına ve artık tacir sıfatı kalmamasına rağmen eski tacir, bir yıl süre ile iflasa tabi olacaktır.

III- İFLAS YOLLARI

İcra İflas Kanunu’nda üç ayrı iflas yolu ile takip yer almaktadır. Bunlar;

• Genel iflas yolu ile takip
• Kambiyo senetlerine özgü iflas yolu ile takip
• Doğrudan iflas yolu ile takiptir.

Genel iflas ve Kambiyo senetlerine özgü iflas yolunda alacaklının icra dairesine takip talebinde bulunup, borçlusuna ödeme emri gönderilmesi ve borcun ödenmemesi halinde dava yoluna gidilmesi söz konusu olduğu halde, doğrudan iflas yolu ile takipte icraya başvurmaksızın doğrudan ticaret mahkemesinde dava açılmaktadır. Doğrudan iflas yolu ile takip hem borçlu hem de alacaklı tarafından açılabilen dava ile yapılabilmektedir.[4] Dolayısıyla doğrudan iflas yolunun diğer iflas yollarından farkı; alacaklıların icra dairesine başvurmadan doğrudan ticaret mahkemesine başvurabilmesi ve hem borçlu hem de alacaklının doğrudan iflas yoluna başvurabilmesi şeklinde özetlenebilir.

IV- İFLAS HALİNDE TEMSİL

İflas halinde olan şirketlerin temsili ve vergisel ödevlerinin yetine getirilmesinde temsil yetkisinin kimde/kimlerde olduğu hususunda uygulamada bazı belirsizliklerle karşılaşılmaktadır. Bu belirsizliğin nedeni ise aksi yönde verilmiş yargı kararları ile, hükümleri yeteri kadar açık ve net olmayan kanun ifadeleridir.

Bilindiği üzere vergisel anlamda şirketlerin mükellef/vergi sorumlusu olmaları halinde şirket tüzel kişiliği, mükellef/vergi sorumlusu olarak kabul edilmektedir. Ancak tüzel kişiliğin mükellef/ vergi sorumlusu olmasına karşın, vergisel ödevlerin tüzel kişiliği temsil ve yönetim ile görevlendirilmiş temsilciler tarafından yerine getirilmesi gerekmektedir.

A- VERGİ USUL KANUNU’NA GÖRE TEMSİL

Vergi Usul Kanunu’nun 8. maddesine göre mükellef, kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek veya tüzel kişi olarak tanımlanmış, yine mezkur kanunun 9. maddesinde de vergi sorumlusu, verginin ödenmesi bakımından alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi olarak tanımlanmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “Kanuni Temsilcilerin Ödevi” başlıklı 10. maddesinde, “Tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzelkişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevler kanuni temsilcileri, tüzelkişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirilir. Tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını da kaldırmaz.” hükümleri bulunmaktadır.

Tüzel kişilerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilciler tarafından yerine getirilecektir. Kanuni temsilciler, bu ödevleri temsil ettikleri tüzel kişiler adına yerine getirmektedirler. Bu ödevler ise beyanname verme, uzlaşmaya girme vb. olarak sayılabilir. Ayrıca bu kişilerin görevlerini yerine getirmemeleri nedeniyle mükelleflerin (tüzel kişiliğin) malvarlığından kısmen veya tamamen alınamayan vergi ve buna bağlı alacaklar kanuni temsilcilerin malvarlığından alınacaktır. Dolayısıyla verginin ödenmemesi halinde kanuni temsilcilerin sorumluluğundan hareketle vergi ve bu vergiye bağlı alacaklar kanuni temsilcilerden alınacaktır.

Tüzel kişilerin yerine getirmesi gereken vergisel ödevleri tam veya zamanında yerine getirmemesinden dolayı kesilen cezalar da tüzel kişilik adına kesilecektir. Vergi Usul Kanunu’nun 333. maddesinde “Tüzel kişilerin idare ve tasfiyesinde vergi kanununa aykırı hareketlerden tevellüt edecek vergi cezaları tüzel kişiler adına kesilir.” hükmü ile cezaların da tüzel kişiler adına kesileceği belirtilmiştir. Dolayısıyla vergi cezaları da tüzel kişiler adına kesilecek ancak cezanın tüzel kişiden alınamaması durumunda kanuni temsilcinin sorumluluğu göz önünde bulundurulması suretiyle kanuni temsilciye başvurulacaktır.

Vergi Usul Kanunu’nun 162’inci maddesinde, tasfiye ve iflas hallerinde, mükellefiyetin, vergi ile ilgili muamelelerin tamamen sona ermesine kadar devam edeceği belirtilmektedir. İflas halinde olan şirket, normal olarak faaliyetini sürdüremiyor olsa bile iflastan kurtulma, iflas ertelemesi, konkordato anlaşması gibi durumlar söz konusu olabilmektedir. Dolayısıyla kanun koyucu tasfiye ve iflas hallerinde de vergi mükellefiyetinin devam edeceğini hüküm altına almıştır. Aynı maddenin devamında, tasfiye memurları veya iflas dairesinin, “1- Tasfiye veya iflas kararlarını       2- Tasfiyenin veya iflasın kapandığı”na ilişkin kararları, vergi dairesine ayrı ayrı bildirmeye mecbur oldukları belirtilmektedir. Şirketlerin normal faaliyet dönemlerinde aldıkları kararlar, (örn; şube açmak, şube kapatmak, faaliyeti terk etmek vs.) vergi dairesine yetkili veya görevlendirilen diğer kimseler tarafından bildirilmesine karşın, tasfiye ve iflas halinde olan şirketler için Vergi Usul Kanunu’nda farklı bir düzenleme yer almaktadır. Dolayısıyla tasfiye veya iflas halinde olan şirketlerin tasfiye kararlarının, iflas kararlarının, tasfiye ve iflasın kapanmasının vergi dairesine tasfiye memurları veya iflas dairesi tarafından bildirilmesi gerektiği belirtilmiştir.

B- TÜRK TİCARET KANUNU’NA GÖRE TEMSİL

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun “İflas Halinde Tasfiye” başlıklı 534. maddesinde, “iflas halinde tasfiye iflas idaresi tarafından İcra İflas Kanunu hükümlerine göre yapılır. Şirket organları temsil yetkilerini, ancak şirketin iflas idaresi tarafından temsil edilmediği hususlar için korurlar.” hükmü yer almaktadır. Madde metninden de anlaşılacağı üzere şirket organlarının temsil yetkisi TTK’ya göre iflas idaresinin temsil edemediği durumlarda söz konusu olmaktadır. İflas idaresinin temsil edemediği hususların neler olup neler olmadığı 6102 sayılı kanunda belirtilmediğinden dolayı 2004 sayılı İcra İflas Kanunu’nun ilgili hükümlerine bakılması gerekmektedir. İcra İflas Kanunu açısından değerlendirme aşağıdaki bölümlerde yapılacaktır.

C- 2004 SAYILI İCRA İFLAS KANUNU’NA GÖRE TEMSİL

İflasın icra hukukundan farkı, icra uygulamasında sadece borca yetecek kadar malın haczedilmesi ve icranın bütün borçlular hakkında uygulanabilmesine karşın; iflasta, borçlunun haczedilebilir bütün malları paraya çevrilmekte ve iflas, kural olarak sadece tacirler ve özel kanunları gereği iflasa tabi olanlar hakkında uygulanmaktadır.

İflas açıldığı zaman, müflisin haczi kabil bütün malları hangi yerde bulunursa bulunsun bir masa teşkil eder ve alacaklıların ödenmesine tahsis olunur. İflasın kapanmasına kadar müflisin[5] uhdesine[6] geçen mallar masaya girer. Müflis namına gelen mektuplar iflas idaresi tarafından açılır ve sair mevrudelerin[7] de masaya gönderilmesi posta idaresine bildirilir.(İİK Md.184) İflas hükümle (ticaret mahkemesi kararıyla) açılır ve bu hükümde iflasın açılma tarihinin gösterilir.(İİK Md.165).

İflas dairesi, Asliye Ticaret Mahkemesinin borçlunun iflasına karar vermesi ve bu kararın borçluya bildirilmesi ile göreve gelen bir iflas organıdır. İİK Md. 208’e göre, iflasın açılması kendisine tebliğ olunur olunmaz iflas dairesi, müflisin mallarının defterini tutmaya başlar ve muhafazaları için lazım gelen tedbirleri alır. Ayrıca iflas dairesi, iflasın açıldığını kendiliğinden tapuya, ticaret sicil memurluğuna, gümrük ve posta idarelerine, Türkiye Bankalar Birliğine, mahalli ticaret odalarına, menkul kıymet borsalarına, Sermaye Piyasası Kurulu’na ve diğer lazım gelen yerlere bildirir. İflas dairesi, söz konusu iflasın açıldığına ilişkin kararı, karar tarihinde tirajı ellibinin üzerinde olan ve yurt düzeyinde dağıtımı yapılan gazetelerden biri ile birlikte iflas edenin muamele merkezinin bulunduğu yerdeki bir gazetede ve Ticaret Sicil Gazetesi’nde ilan eder.(İİK Md. 166)

İflas idaresi, iflas dairesinin denetimi altında bulunmaktadır. İflas idaresi 3 kişiden oluşmaktadır.(İİK Md. 223) Müflis, iflas tasfiyesinin devamı süresince; kendisine ayrıca müsaade edilen durumlar hariç olmak üzere iflas idaresinin emri altında bulunmakla mükelleftir.(İİK Md. 216)

Borçlunun iflas açıldıktan sonra masaya ait mallar üzerinde her türlü tasarrufu alacaklılara karşı hükümsüzdür.( İİK Md.191) Dolayısıyla müflis, iflasın açılması nedeniyle bir masa teşkil eden malları üzerinde, herhangi bir tasarrufta bulunmuş olsa bile söz konusu tasarruf 191’inci maddeye göre alacaklılara karşı hüküm ifade etmemektedir. Ayrıca İİK’nun 192’inci maddesinde, iflasın açılmasından sonra müflisin hiçbir ödeme kabul edemeyeceği, müflise ödemede bulunan kimsenin, müflisin alacaklılarına karşı ancak masaya giren para veya kıymet nispetinde borcundan kurtulacağı belirtilmektedir.

İİK’nun 226’ncı maddesinde, iflas masasının kanuni temsilcisin iflas idaresi olduğu belirtilmektedir. Bu nedenle borçlunun iflasının açılması ve haczi kabil mallarının masaya kaydolmasıyla mevcudiyet kazanan iflas masasının temsilcisi iflas idaresi olmaktadır. İflas idaresi ise yukarıda da belirtildiği üzere 3 kişiden meydana gelmekte, dolayısıyla masa bu kişiler tarafından temsil edilmektedir.

İcra İflas Kanunu’nda yer alan ve yukarıda açıklaması yapılan hususlardan hareketle; iflası açılan bir borçlunun;

• Bütün malları bir masa teşkil etmekte,
• Masanın kanunu temsilcisi iflas idaresi olmakta,
• Kendisine ayrıca müsaade edilmeyen borçlu iflas idaresinin emri altında bulunmakta,
• Borçlu iflas tasfiyesi süresince ödeme kabul edememekte,
• Borçlunun masaya ait mallar üzerindeki tasarrufu alacaklılara karşı hükümsüz olmaktadır.

İflas halinde olan firmaların temsili ile ilgili İcra İflas Kanunu’nda yer alan hükümlerden önemlilik arzedenlerin açıklamaları yukarıda yapılmıştır. Söz konusu düzenlemelerden görüleceği üzere iflas idaresinin iflas halinde olan firmaları hangi durumlarda temsil edemediğine ilişkin herhangi bir düzenleme bulunmamaktadır. Ancak bir sonraki bölümde de açıklayacağımız üzere bazı yargı kararlarında iflas idaresinin görevinin sadece masayı yönetmek olduğu, diğer konularda şirket organlarının temsile yetkili olduğu yönünde kararlar bulunmaktadır.

V- ÖRNEK YARGI KARARLARI VE ÖZELGELER

Danıştay 9’uncu[8] daire tarafından 26.12.2011 tarihinde verilen bir kararda “……iflas halinde, iflas kararının iflas dairesi ile bu dairece kararın maddede yazılı mercilere bildirilmesi ve iflas kararının trajı en yüksek beş gazeteden biriyle Ticaret Sicili Gazetesinde yayımlanmasından sonra borçlunun haczi kabil mallarından oluşan iflas masasının kanuni mümessilinin iflas idaresi olduğu ve vergilendirmeyle ilgili bütün vesikaların iflas idaresine tebliğinin zorunlu olduğu ……” belirtilmektedir.

Yine Danıştay 9’uncu[9] daire tarafından 28.05.2012 tarihinde verilen bir kararda “……iflas idaresi, müflisin haczi kabil tüm mallarından oluşan masayı yönetmek, masanın menfaatini gözetmek ve tasfiyeyi yapmakla mükelleftir. Bunun dışındaki konularda iflas idaresinin herhangi bir yetkisi bulunmamaktadır. Nitekim, bu kural Türk Ticaret Kanununun 437 nci maddesinde[10] düzenlenmiştir. İflas idaresi tarafından temsil edilmeyen hususlarda şirket organlarının temsil yetkisinin devam edeceği açıktır………. İflas İdaresi sadece masayı yönetmekle yetkilidir. Bunun dışındaki hususlarda şirket organlarının şirketi temsil yetkisi ve sorumluluğu devam edecektir.” şeklinde ifadeler bulunmaktadır.

Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen bir özelgede[11] “İflas halinde, mükellefin varlığı ve varsa gelirleri üzerindeki tasarruf hakkı ortadan kalkmakta ve bütün varlığı ve gelirleri iflas masasına intikal etmektedir. Bu nedenle vergilemeyle ilgili ödevlerin mükellef tarafından yerine getirilmesi mümkün bulunmamaktadır.”şeklinde açıklamalar bulunmaktadır. Yine Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen bir başka özelgede[12] “….iflasa girmiş olan şirketinizin tasfiye dönemine ilişkin beyannamelerin verilmesi dahil tüm vergisel yükümlülüklerin iflas idaresi tarafından yerine getirilmesi gerekmektedir.”şeklinde açıklamalar bulunmaktadır.

VI- SONUÇ

6102 sayılı TTK Md. 534’te, şirket organlarının temsil yetkisinin, şirketin iflas idaresi tarafından temsil edilemediği hususlarda söz konusu olacağı belirtilmektedir. Ancak hem İcra İflas Kanunu hem de Türk Ticaret Kanunu’nda, şirketin hangi durumlarda iflas idaresi tarafından temsil edildiği, hangi durumlarda temsil edilemediği açıklanmamıştır.

Yukarıdaki yargı kararlarından görüleceği üzere konu ile ilgili müstakar hale gelmiş herhangi bir karar söz konusu değildir. Ayrıca iflas halinde olan firmaların temsili ile ilgili yargı mercilerince içtihat niteliğinde olan bir karar da söz konusu olmamıştır. Konu ile ilgili Maliye idaresince verilmiş özelgeler yagı kararlarına nispeten daha tutarlı niteliktedir. Ancak her ne kadar özelgeler tutarlı da olsa, düzenlemenin kanun düzeyinde yapılması uygulamada daha kesin ve pratik sonuçlara neden olacaktır. Mevcut kanun düzenlemeleri ve aksi yöndeki yargı kararları nedeniyle bu konu ile ilgili problemler devam edecektir. Bu nedenle konunun kanun koyucu tarafından yeniden değerlendirilmesi ve uygulamada birliği sağlayacak bir düzenleme yapılması gerekmektedir. Semih DOLDUR* E-Yaklaşım / Ağustos 2015 / Sayı: 272

* Vergi Müfettiş Yrd.

[1] İcra İflas Kanunu-Md 43

[2] 14.02.2011 Tarih ve 27846 sayılı Resmi Gazete Yayınlanmıştır.

[3] 19.06.1932 Tarih ve 2128 Sayılı Resmi Gazetede Yayınlanmıştır.

[4] Yakup TOKAT, “İflas ve Konkordato Hallerinin Vergi Hukuku Bakımından Etkileri-I-II”, Yaklaşım, Şubat 2003

[5] İflas eden kişi; mahkemelerce iflasına karar verilen kimse. (hukuk sözlüğü, www.sozluk.adalet.gov.tr)

[6] Üzerine, sorumluluğuna. (hukuk sözlüğü, www.sozluk.adalet.gov.tr)

[7] Ulaşmış, gelmiş – (Osmanlıca-Türkçe sözlük, www.osmanlicaturkce.com)

[8] Danıştay 9’uncu dairenin 26.12.2011, E:2008/382, K:2011/8884 sayılı kararı

[9] Danıştay 9’uncu Dairenin 28.05.2012 tarih ve E: 2011/7889, K: 2012/3054 sayılı kararı

[10] 6102 sayılı Yeni TTK Md. 534’te aynı husus yer almaktadır.

[11] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 02.04.2013 tarih ve 11395140-105[Mük 257-2012/VUK-1-] sayılı özelgesi

[12] İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 28.01.2013 tarih ve 39044742-KDV 41-99 sayılı özelgesi

Bu makalede yer alan açıklamalar, yazarının konu hakkındaki kişisel görüşünü yansıtmaktadır. Makaledeki bilgi ve açıklamalardan dolayı Özdoğrular smmm ltd. şti./Mehmet Özdoğru ve/veya ozdogrular.com./com.tr' ye sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.