I- GİRİŞ

19 Nisan 2014 tarihli ve 28983 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan KDV Uygulama Genel Tebliği’nde, KDV ile ilgili olarak bugüne kadar yayınlanmış olan 123 adet Genel Tebliğ tek bir Tebliğ’de birleştirilmiş bulunuyor.

Tebliğle getirilen önemli değişiklikler KDV iadeleriyle ilgili. KDV iadelerinin incelemesiz ve teminatsız yerine getirilmesi ile ilgili limitler artırılırken, bugüne kadar sadece belirli şartları taşıyan ihracatçıların yararlandığı indirimli teminat uygulamasından, belirlenen şartları haiz tüm mükelleflerin yararlanması sağlanıyor. Ayrıca sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme, kullanma, hakkında vergisel yönden olumsuzluk tespit edilme gibi nedenlerle KDV iadeleri özel usullere göre yerine getirilecek mükelleflerle ilgili kriterler ve genel esaslara dönüşün şartları somut olarak belirleniyor.

KDV Uygulama Genel Tebliği ile getirilen yenilikler:

- İadelere ilişkin alt limitler,

- İndirimli teminat uygulaması,

- Hızlandırılmış iade uygulaması,

- İadelerin özel esaslara göre yapılması,

- Diğer münferit düzenlemeler

olmak üzere 5 başlık altında toplamak mümkün.

Bu makalemizde, KDV Uygulama Genel Tebliği’nin dış ticaretle ilgili işlemlerde ne gibi yenilikler getirdiği ele alınacaktır.

II- İHRACAT İSTİSNASINDAN DOĞAN KDV İADELERİ

İhracatın şekline göre, istisna uygulamasından doğan KDV iadelerine ilişkin usul ve esaslarda yapılan değişiklikler aşağıdadır.

a) Gümrük beyannamesiyle yurt dışına, serbest bölge işlem formuyla serbest bölgeye yapılan mal ihracı, bavul ticareti, yolcu beraberi eşya ihracı, roaming ve serbest bölgeye fason hizmetlerden doğan KDV iadeleri: Mahsuben iadeler miktarına bakılmaksızın incelemesiz. Nakit iadeler 5.000 TL’ye kadar (daha öncede 4.000 TL idi) incelemesiz, 5.000 TL’nin üzerindekiler inceleme veya YMM raporu ya da teminatla.

b) Hizmet ihracından doğan KDV iadeleri: Mahsuben iadeler 5.000 TL’ye kadar (daha önce miktarına bakılmadan idi) incelemesiz, 5.000 TL’nin üzerindekiler inceleme veya YMM raporu ya da teminatla. Nakit iadeler miktarına bakılmaksızın inceleme veya teminatla (daha önce 4.000 TL’ye kadar incelemesiz, 4.000 TL’nin üzerindekiler inceleme veya YMM raporu ya da teminatla idi).

c) İhraç kaydıyla veya DİİB kapsamında tecil/terkin uygulanan teslimlerden doğan KDV iadeleri: Mahsuben iadeler miktarına bakılmaksızın incelemesiz. Nakit iadeler 5.000 TL’ye kadar (daha önce 4.000 TL idi) incelemesiz, 5.000 TL’nin üzerindekiler inceleme veya YMM raporu ya da teminatla.

d) Yabancı taşımacılara, Türkiye’deki fuar ve sergilere katılanlara KDV iadesi: 1.000 TL’ye kadar nakit iadeler incelemesiz, 1.000 TL’nin üzerindekiler inceleme veya teminatla.

e) Yabancı sinema yapımcılarına KDV iadesi: Miktarına bakılmaksızın YMM raporu veya teminatla.

III- TARIM ÜRÜNLERİNİN İHRAÇ KAYDIYLA TESLİMİNDE TECİL-TERKİN UYGULANMASI

KDV Kanunu’nun 11/1-c maddesiyle imalatçılar tarafından ihraç edilmek şartıyla ihracatçılara teslim edilen mallara ait KDV’nin ihracatçıdan tahsil edilmeyerek tecil edilmesi, ihracatın 3 ay içinde gerçekleşmesi üzerine de tecil edilen verginin terkin edilmesi öngörülmüştür. Aynı maddede Maliye Bakanlığı, KDV tahsil edilmeden teslim edilecek mal miktarını sınırlamaya ve istisnaların uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili kılınmıştır.

Ancak Bakanlık diğer işlemlerde olduğu gibi istisnanın usul ve esaslarını belirleme yetkisini, istisnayı kısıtlama veya genişlemeye yönelik düzenlemeler yapmak şeklinde kullanmaktadır. Nitekim 27 Seri No.lu Genel Tebliği ile sadece sanayi sicil belgesini haiz imalatçıların sanayi ürünü teslimlerinde tecil/terkin uygulanmasına izin verilmişken, 95 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile süs bitkilerinin üreticileri veya tedarikçileri tarafından ihracatçılara tesliminde de tecil/terkin uygulanması öngörülmüştü.

KDV Uygulama Genel Tebliğiyle, tüm tarım ürünlerinin ihraç kaydıyla tesliminde tecil/terkin uygulanmasına imkân sağlanmıştır.

Tebliğ’in (II/A-8.3.) bölümünde yapılan açıklamalara göre, Gıda Tarım ve Hayvancılık Bakanlığı’ndan alınmış çiftçi kayıt belgesi, gıda işletmesi kayıt belgesi veya işletme onay belgelerinden (üretici belgesi) herhangi birine sahip olanlar imalatçı sayılarak, ürettikleri malları ihracatçılara satışında tecil/terkin kapsamında işlem yapabileceklerdir.

Ziraat odasına kayıtlı olmakla beraber, yukarıda sayılan belgelerden birine sahip olmayan mükelleflerden, ilgili merciye başvuran ve söz konusu belgenin verileceğine ilişkin olumlu görüş alanlar da belgenin verilmesini beklemeden, ihraç kaydıyla tarım ürünü tesliminde tecil/terkin kapsamında işlem yapabilecektir. Hatta ilgili kurumdan olumlu görüş alan mükelleflerin, ilgili kuruma başvuru tarihi ileolumlu görüş yazısının verildiği tarih arasındaki dönemlerde diğer tüm şartları taşıdığının ilgili vergi dairesince tespit edilmesi kaydıyla, olumlu görüş yazısının verildiği tarihten önceki söz konusu teslimlerinde de tecil/terkin uygulamasından yararlandırılmaları mümkündür.

IV- DTSŞ VE SDTŞ’LERİN İMALATÇI OLMAYANLARDAN MAL ALIMLARINDA TECİL-TERKİN UYGULANMAMASI

Önceki bölümde belirtildiği gibi, istisnanın usul ve esaslarını belirleme yetkisini istisnayı kısıtlama veya genişlemeye yönelik düzenlemeler yapmak şeklinde kullanan Maliye Bakanlığı, 27 ve 62 Seri No.lu KDV Genel Tebliğlerinde, dış ticaret sermaye sirketleri (DTSŞ) ve sektörel dış ticaret şirketlerine (SDTŞ) ihraç kaydıyla mal teslim edenlerin imalatçı vasfına haiz olup olmadıklarına bakılmaksızın tecil/terkin uygulayabileceklerini açıklamıştı.

Ancak KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-8.3.) bölümünde, sadece imalatçı olanlar tarafından yapılan ihraç kayıtlı teslimlerde tecil/terkin uygulanabileceği açıklanmış olup, DTSŞ ve SDTŞ’ler için tanınan ayrıcalık kaldırmıştır.

Bu durumda DTSŞ ve SDTŞ’ler, imalatçı vasfını haiz kişi veya kuruluşlardan ihraç etmek üzere satın alacağı mallarda bu uygulamasından yararlanacak, tedarikçilerden ihraç kaydıyla yaptığı alımlarda tecil/terkin uygulanmasını talep edemeyeceklerdir.

V- KATILIM BANKALARININ TESLİMİNDE TECİL-TERKİN UYGULANMAMASI

62 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’ne göre, imalatçı vasfını haiz olmayan özel finans kurumları ihraç kaydıyla teslimlerinde tecil/terkin uygulayabiliyordu.

Ancak KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-8.3.) bölümüne göre sadece imalatçı olanların ihraç kayıtlı teslimlerde tecil/terkin uygulanabilecek olup, katılım bankacılığı olarak değişen unvanları ile özel finans kuruluşlarının ihracatçılara ihraç kaydıyla yapacakları teslimlerde tecil/terkin uygulama imkanları kalmamıştır.

VI- DÖVİZ CİNSİNDEN İHRACAT BEDELİNİN TÜRK PARASINA ÇEVRİMİ

KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-1.1.1.) bölümünde, ihracat bedelinin döviz cinsinden gösterilmiş olması halinde üzerinden KDV istisnası beyan edilecek matrah olarak, döviz cinsinden belirlenen bedelin, gümrük beyannamesinin kapanma tarihinde Resmi Gazete’de yayınlanmış bulunan T.C. Merkez Bankası döviz alış kuru üzerinden TL’ye çevrileceği ifade edilmiştir.

Gümrük beyannamesinin kapanma tarihinde Merkez Bankası Resmi Gazete’de kurları ilan etmemiş ise, beyannamenin kapanma tarihinden önceki ilk Resmi Gazete’de yayınlanmış bulunan Merkez Bankası alış kuruna göre ihracat matrahı belirlenecektir.

VII- SERBEST BÖLGELERE YAPILAN İHRACATIN GERÇEKLEŞTİĞİ TARİH

KDV Kanunu’nun 12/1. maddesine göre, serbest bölgedeki alıcıya teslim edilen ve serbest bölgeye çıkarılan mallar ihraç edilmiş sayılmakta ve bu teslimler için ihracat istisnası uygulanmaktadır. Serbest bölgelere yapılan ihracat teslimlerinde gümrük beyannamesi düzenlenmeyen hallerde, malın serbest bölgeye giriş işlemlerinin tamamlanarak serbest bölgeye vasıl olduğu tarihin ihracatın gerçekleştiği tarih olarak kabul edilmesi gerekmektedir.

KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-1.1.1.) bölümünde, serbest bölgeye yapılan teslimlerde ihracatın gerçekleştiği tarihin, malların serbest bölgeye girişini gösteren, serbest bölge işlem formunun ilgili idare tarafından onaylandığı tarih olduğu belirtilmiştir.

VIII- POSTA VE KARGO TAŞIMACILIĞI İLE İHRACATIN BELGELENDİRİLMESİ

KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-1.1.2.) bölümünde, posta ve hızlı kargo taşımacılığı yolu ile yapılan ihracat teslimlerinin, kargo şirketi adına düzenlenen ve malı yurtdışına gönderen mükelleflerin bilgilerinin yer aldığı ve gümrük müdürlüğü tarafından elektronik ortamda onaylanan elektronik ticaret gümrük beyannamesi ile tevsik edileceği açıklanmıştır.

IX- NATO ÜLKELERİNE YAPILAN İHRACATIN BELGELENDİRİLMESİ

KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-1.1.2.) bölümünde, NATO (Kuzey Atlantik Antlaşma Örgütü) ülkelerinde askeri teçhizat ve malzemenin transit-ithalat-ihracat işlemleri için düzenlenen “Form 302” belgesinin, ihracat teslimlerinde gümrük beyannamesi yerine kullanılmasının mümkün olduğu ifade edilmiştir.

X- BAVUL TİCARETİ KAPSAMINDA İHRACAT

KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-1.2.) bölümünde yer alan açıklamalara göre, Türkiye’de ikamet etmeyen yolculara, belirlenen çıkış kapılarından yurt dışına çıkaracakları malları özel fatura düzenlenmek suretiyle tesliminde KDV istisnası uygulamasına yönelik yenilikler şunlardır:

a) İstisna kapsamında özel fatura düzenlenebilmesi için belirlenen asgari limit 600 TL’den 2.000 TL’ye çıkarılmıştır. Buna göre satılan malların KDV hariç satış bedelleri toplamının en az 2.000 TL veya üzerinde olması gerekmektedir. Bu toplama, aynı faturada gösterilen birden fazla mal çeşidine ait bedeller dahildir.

b) İstisna uygulamasında döviz alım belgesi temini kaldırılmıştır. Buna göre gerek bavul ticareti kapsamında KDV istisnası beyan edilmesi, gerekse bu istisnadan doğan KDV iadelerinde döviz alım belgesi ibrazı istenmeyecektir. Dolayısıyla istisnanın beyan dönemi, onaylı özel faturanın temin edildiği dönem olacaktır.

c) İstisna uygulanabilmesi için satın alınan malların yurt dışına çıkarılması gereken tarih, daha önce fatura tarihinden itibaren 3 ay iken, yeni tebliğde fatura tarihini takip eden aybaşından itibaren 3 ay olarak belirlenmiştir.

d) Daha önce istisna uygulanacak mallarla ilgili bir sınırlama yokken, ÖTV Kanunu eki (I) sayılı listede yer alan mallar istisna kapsamından çıkarılmıştır. Buna göre (I) sayılı listedeki akaryakıtlar, LPG, doğalgaz, biyodizel, bazyağ, madeni yağ, solvent türevleri ve petrol müstahzarlarının tesliminde bavul ticareti kapsamında katma değer vergisi istisnası uygulanamayacaktır. Bu mallar yolcu beraberi eşya istisnası kapsamına da dahil değildir.

XI- YOLCU BERABERİ EŞYA İHRACINDA KDV İADESİ

KDV Kanunu’nun 11/1-b maddesi uyarınca Türkiye’de ikamet etmeyen yolcuların Türkiye’den satın aldığı malları yurt dışına götürmeleri halinde, bu mallara ödediği KDV’nin kendilerine iade edilmesi mümkündür.

Bu istisnadan doğan iadeler, Gelir İdaresi Başkanlığından “Yetki Belgesi” alan firmaların aracılığı ile de gerçekleştirilebilmektedir. Türkiye’de ikamet etmeyen yolculara KDV iadesi yapmak isteyen aracı firmaların yetki belgesi başvurusunda bulunmalarına ilişkin şartlar arasında yer alan asgari özkaynak tutarına ilişkin 500.000 TL tutarındaki limit, Tebliği’nin (II/A-5.7.1) bölümünde 1.000.000 TL’ye çıkarılmıştır.

XII- YABANCI TAŞIMACILARA İADE YAPMAYA YETKİLİ VERGİ DAİRESİ

Taşımacılık faaliyetini yapan yabancı kişi veya kuruluşların karşılıklı olmak kaydıyla bu işlemleri nedeniyle Türkiye’de ödediği KDV’nin iadesinde İstanbul Ulaştırma Vergi Dairesi Müdürlüğü yetkiliydi. Ulaştırma Vergi Dairesi Müdürlüğünün tasfiyeye gitmesi nedeniyle, KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-6.2) bölümünde yapılan açıklama ile bu vergi dairesinin işlemlerinin paylaştırıldığı Boğaziçi Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü ve Marmara Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü, yabancı taşıma firmalarına KDV iadesi yapmaya yetkili kılınmıştır.

XIII- HARİÇTE İŞLEME VE GEÇİCİ İHRACATTA TECİL-TERKİN UYGULANMAMASI

Geçici ihracat veya hariçte işleme rejimi kapsamında yurt dışına gönderilen malların yurt içindeki imalatçılardan satın alınmasında KDV Kanunu’nun 11/1-c maddesi kapsamında tecil/terkin uygulanması konusunda tereddütler bulunmaktaydı. 2013 yılında verilen bir özelgeyle(1), hariçte işleme rejimi kapsamında yurt dışındaki fason üreticilere gönderilmek suretiyle konfeksiyon haline getirilen ürünlerin INF2 belgesi ve üçgen trafik uygulaması ile yurda geri getirilmeden başka bir Avrupa Birliği ülkesine gönderilmesi işleminin, ihracatta vergisi iadesini gerektiren veya vergi iadesi dışında bir mali avantaj sağlamayan işlem olması sebebiyle, yurt içinden alınacak kumaşlar için KDV Kanunu’nun 11/1-c maddesinde yer alan tecil/terkin sisteminin uygulanmasının mümkün bulunmadığı belirtilmişti.

KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-8.1.) bölümünde de bu özelgeye uygun olarak, geçici ihracat veya hariçte işleme rejimleri çerçevesinde yurtdışı edilen mallar kesin ihracata dönmediği sürece, ihraç kaydıyla teslimler açısından ihracat olarak kabul edilmeyeceği, dolayısıyla kesin ihracı öngörülmeyen mallar için ihraç kaydıyla teslim kapsamında tecil/terkin uygulanmasının mümkün olmadığı açıklanmıştır.

XIV- DAHİLDE İŞLEME REJİMİ KAPSAMINDA TECİL-TERKİN UYGULAMASI

KDV Kanunu’nun geçici 17. maddesinin verdiği yetkiye istinaden çıkarılan 2001/2325 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı iledahilde işleme izin belgesi (DİİB) kapsamında ihraç edilecek ürünlerin imalinde kullanılacak maddelerin izin belgesine sahip mükelleflere teslimindetecil/terkin uygulamasına ilişkin usul ve esaslarda aşağıdaki değişiklikler yapılmıştır.

A- SATICILARIN İMALATÇI OLMAMASI

95 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde, dahilde işleme rejimi kapsamında ihraç edilecek ürünlerin imalinde kullanılacak maddelerin tesliminde tecil/terkin uygulanabilmesi için, bu ürünleri teslim edecek olan satıcıların imalatçı vasfını haiz olması gerektiği açıklanmıştı.

Ancak KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-9.3.) bölümünde, DİİB sahibi mükelleflere, dahilde işleme rejimi kapsamında ihraç edilecek ürünlerin imalinde kullanılacak maddeleri teslim edecek satıcıların KDV mükellefi olmalarının yeterli olduğu, ayrıca imalatçı olmaları şartının aranmayacağı belirtilmiştir. Buna göre DİİB sahibi mükelleflere belge kapsamındaki hammadde ve yardımcı madde niteliğindeki malların tesliminde tecil/terkin uygulanabilmesi için, bu malları teslim edecek olanların KDV mükellefi olmaları yeterli olup, ayrıca “imalatçı” vasfını haiz olmaları gerekmemektedir.

B- DİİB SAHİBİ ALICILARIN İMALATÇI OLMAMASI

KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-9.2.) bölümünde, DİİB sahibi alıcıların da KDV Kanunu’nun geçici 17. maddesi kapsamında KDV ödemeksizin mal alımı yapabilmeleri için ayrıca “imalatçı” vasfını haiz olmalarının gerekmediği açıklanmıştır.

C- TECİL/TERKİN UYGULAMASININ İHTİYARİLİĞİ

KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-9.3.) bölümünde, DİİB sahibi mükelleflere belge kapsamındaki hammadde ve yardımcı madde niteliğindeki malların tesliminde tecil/terkin uygulanmasının ihtiyari olduğu belirtilmiştir. Dolayısıyla DİİB kapsamındaki malların ihracatçıya tesliminde gerekli tüm şartlara sahip olunsa dahi, ham veya yardımcı madde teslimlerinde KDV ödenmek suretiyle işlem yapılması mümkün bulunmaktadır. İhracatçının, KDV ödeyerek satın aldığı mallardan imal ettiği malları ihracında ödediği KDV’nin iadesini talep edebileceği tabiidir.

D- EŞDEĞER EŞYA TESLİMLERİNDE TECİL/TERKİN UYGULANMASI

2005/8391 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki Dahilde İşleme Rejimi Kararı ile (İhracat: 2006/12) sayılı Dahilde İşleme Rejimi Tebliği’ne göre, DİİB kapsamında ihraç edilen malların imalatında kullanılan ham veya yardımcı maddenin KDV ödenerek satın alınmış veya ithal edilmiş olması halinde, bu maddelerin ticari kalite ve teknik özellikleri itibarıyla aynı kalite ve nitelikleri taşıyan malların gümrük vergisi ve KDV ödenmeden ithali mümkün bulunmaktadır. Eşdeğer eşya olarak tanımlanan bu malların yurt içinden alımında ise KDV Kanunu’nun geçici 17. maddesi kapsamında tecil/terkin uygulanmasına izin verilmiyordu.

Ancak KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-9.4.) bölümünde, önceden satın alınan maddeler kullanılmak suretiyle vücuda getirilen ve dahilde işleme rejimi kapsamında ihraç edilen malların bünyesine giren ham ve yardımcı maddelerin (eş değer eşya) sonradan belge sahiplerine tesliminde tecil/terkin uygulanmak suretiyle KDV tahsil edilmeksizin işlem yapılmasının mümkün olduğu açıklanmıştır. Bu uygulama kapsamında DİİB sahibi mükellefin veya ihracatçının iade talebi DİİB kapatılmadan yerine getirilmeyecektir.

Yeni Tebliğ’de getirilen bu düzenlemeyle imalatçıların, daha önce ihraç ettiği malların bünyesine girenham ve yardımcı maddeleri, ihracattan sonra da olsa KDV ödemeden satın almalarına izin verilmektedir. Bu şekilde vergisiz alınacak ham ve yardımcı maddelerin ihraç edilecek malların imalinde kullanma zorunluluğu yoktur. Hatta kullanılma zorunluluğu da yoktur. Şöyle ki, DİİB kapsamında ihraç edilecek olan malların (örneğin konfeksiyon ürünlerinin) imalatı için yurt içinden KDV ödenerek satın alınan ham ve yardımcı maddelere (örneğin kumaş ve ipliklere) ödenen KDV, imal edilen malların (konfeksiyon ürünü) ihracı üzerine KDV Kanunu’nun 32. maddesine göre ihracatçıya iade edilecektir. Buna rağmen DİİB belgeli ihracatçı, ihraç ettiği ürünün imalinde kullandığı kalite ve miktardaki başka kumaş ve iplikleri, yurt içinden tecil/terkin uygulanmak suretiyle KDV ödemeden satın alabilecektir. Burada tecil edilen KDV, daha önceki ihracatla ilgi kurularak kapatılan DİİB belgesine bağlı olarak terkin edilecektir. Böylece belge sahibinin elinde KDV’siz kumaş ve iplikler bulunacaktır. Bunları isterseolduğu gibi yurt içinde satabileceği gibi, isterse yurt içinde satacağı malların imalatında da kullanabilecektir. Böylece alımında yüklendiği KDV olmadığı için, diğer kumaş ve iplik satıcılarıveya konfeksiyon imalatçıları aleyhine bir avantaj sağlanmış olmaktadır. Dahilde işleme rejiminin amacının, belge sahiplerine yurt içi ticarette bir avantaj sağlamak olmadığı gerekçesiyle, eşdeğer eşyada tecil/terkin uygulamasına anlam veremediğimizi belirtmek isteriz.

E- İADE EDİLECEK KDV’DE SINIRLAMA

KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (II/A-9.1.) bölümünde, Kanun’un geçici 17. maddesi kapsamında teslimde bulunan DİİB sahibi mükellefin iadesini talep edeceği KDV tutarının, ihraç kaydıyla teslim nedeniyle hesaplayıp tahsil etmediği KDV tutarından, bu malların üretimi için geçici 17. madde kapsamında temin ettiği mallar nedeniyle ödemediği KDV tutarı düşüldükten sonra kalan tutardan fazla olamayacağı, imal edilen mallar ihraç edilmeden de herhangi bir iade işlemi yapılamayacağı belirtilmiştir.

Bu uygulamanın mantığı, DİİB belgeli imalatçının ham ve yardımcı madde alımlarında KDV ödemediğine göre, imal ettiği malları tesliminde hesapladığı ancak tahsil etmediği KDV tutarından, ödemediği KDV tutarının indirilmesinden sonra kalan tutarın iade edilebileceğidir. Böylece ihraç kaydıyla teslimin bünyesine girmeyen yüklenilen vergilerin iadesine imkân verilmemektedir.

Bu mantık, DİİB kapsamındaki ham ve yardımcı maddelerin geçici 17. madde kapsamında tecil/terkin uygulanmak suretiyle KDV ödenmeden yurt içinden satın alınmasında olduğu gibi, Kanun’un 49. maddesi kapsamında KDV ödenmeden yurt dışından ithal edilmesinde de geçerlidir.

Hatta DİİB kapsamında KDV ödenmeden satın alınan veya ithal edilen ham ve yardımcı maddelerden üretilen malların, KDV Kanunu’nun 11/1-c maddesine göre ihraç kaydıyla tesliminde de bu uygulama geçerli olacak, teslim üzerinden hesaplanıp tahsil edilmeyen KDV’den, alışlarda ödenmeyen KDV tutarı düşülerek iade edilecek KDV hesaplanacaktır. Bu amaçla KDV beyannamesinin “İndirimler” tablosunda 107 numaralı satır ihdas edilmiştir. Bu satıra düşülecek kayıt uyarınca, DİİB belgeli imalatçının hesaplayıp tecil ve iade konusu yapamadığı KDV tutarının, sonraki dönemlerde indirimle giderilmesi öngörülmüştür.

XV- ANTREPO ÜCRETİNİN FA-TURADA GÖSTERİLMESİ

KDV Kanunu’nun 17/4-o maddesi ile gümrük antrepoları, geçici depolama yerleri ve gümrüklü sahalarda ithalat işlemine tabi mallar için verilen ardiye, depolama ve terminal hizmetleri KDV’den istisna edilmiştir. Öte yandan aynı Kanun’un 21/c maddesinde, ithal edilen mallara ilişkin gümrük beyannamesinin tescili tarihine kadar yapılan diğer giderler ve ödemelerden vergilendirilmeyenler, ithalatta hesaplanacak KDV matrahına dahil edilmesi öngörülmüştür.

Bu hükümlere göre, ithal edilen eşyanın gümrük antreposuna konulduğu tarihten gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar geçen süre için ödenen ardiye ücreti üzerinden KDV Kanunu’nun (17/4-o) maddesine göre KDV hesaplanmayacağından, vergilendirilmeyen bu tutar, ithalatta KDV matrahına dâhil edilecektir.

Konuyla ilgili olarak KDV Uygulama Genel Tebliği’nin (III/A-2) bölümünde, ithal edilecek malın ithalat işlemi gerçekleştikten sonra da gümrük antreposunda kalmaya devam etmesi durumunda, gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar verilen hizmet için ayrı bir fatura düzenlenebileceği veya antrepodan çekiş sırasında tek bir fatura düzenlenerek, gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar verilen ardiye hizmetine isabet tutarın ayrıca gösterilebileceği ya da faturada “İşlem bedelinin… TL’si gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar verilen hizmet bedeline aittir.” şeklinde bir açıklama yapılabileceği belirtilmiştir.

XVI- İHRAÇ KAYDIYLA VEYA DİİB KAPSAMINDAKİ TESLİMLERDE İHRACATIN GERÇEKLEŞMEMESİ HALİNDE ÖDENEN KDV’NİN İNDİRİMİ

KDV Kanunu’nun 29/3. maddesi indirim hakkını, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak kaydıyla alış belgelerinin kanuni defterlere kaydedildiği dönemle sınırlamıştır. Bu hükme bağlı olarak Maliye Bakanlığı, sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenenler de dâhil olmak üzere, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği, yani teslim veya hizmetin yapıldığı takvim yılından sonra ödenen veya gelen faturalarda gösterilen KDV’nin indirimini kabul etmemektedir. Örneğin yurt dışındaki bir firmanın 2013 yılında yaptığı bir hizmete ait debit notu 2014 yılının Ocak ayında göndermesi halinde, alıcı bu hizmet için Ocak dönemine ait 2 numaralı KDV beyannamesi ile sorumlu sıfatıyla KDV ödeyecek olmasına rağmen, ödediği KDV’yi indirim konusu yapamayacaktır.

KDV Uygulama Genel Tebliği’nde, bu uygulamanın iki istisnası olduğunu görüyoruz. Bunlar: KDV Kanunu’nun 11/1-c maddesine göre ihraç kaydıyla teslim edilen mallar ile Geçici 17. maddesine göre DİİB kapsamında teslim edilen mallara ait tecil edilen KDV’nin, ihracatın süresinde gerçekleşmemesi dolayısıyla alıcı tarafından ödenmesi işlemleridir.

Tebliğ’in (II/A-8.7. ile II/A-9.6.) bölümlerinde yapılan açıklamalarda, satıcı tarafından hesaplanan KDV’nin, alıcı tarafından malın teslimi anında indirilecek KDV hesaplarına intikal ettirilmediği, ancak süresi içinde ihracatın gerçekleşmemesi nedeniyle ödenen verginin indirilecek KDV olarak kayıtlara intikal ettirilebildiği, bu durumda alıcının ihracat için verilen sürenin (ek süre verilmişse bu sürenin) son gününü izleyen gün itibarıyla indirim imkanı doğan vergiyi, bu günü içine alan takvim yılı aşılmamak kaydıyla indirim konusu yapmasının mümkün olduğu ifade edilmiştir. Hatta bu şekilde vergisi ödenen malların ihraç edilmesi durumunda, indirim hesaplarına alınan bu tutarların, ihracattan kaynaklanan KDV iade taleplerinde iade hesabına dâhil edilebileceği de belirtilmiştir.

Örnek: (A) firmasının Haziran 2014 döneminde (B) firmasına ihraç kaydıyla teslim ettiği malların süresi içinde (takip eden aybaşı olan 1 Temmuz’dan 3. ayın sona erdiği 30 Eylül’e kadar) ihraç edilemeyeceğinin anlaşılması üzerine vergi dairesinden 3 aylık ek süre alındığını, ancak ek süre içinde de (1 Ekim’den 3. ayın sona erdiği 31 Aralık 2014’e kadar) ihracatın gerçekleşmemesi üzerine (A) firmasının tecil ettirdiği KDV’yi 15 Ocak 2015 tarihinde vergi dairesine gecikme zammıyla ödediğini varsayalım. (B) firmasının KDV ödemeden satın aldığı ancak süresinde ihraç edemediği malların KDV’sini Ocak 2015 döneminde (A)’ya ödemesi durumunda, (B) firması ödediği KDV'yi 2015 takvim yılı sonuna kadar indirim konusu yapabilecektir.

Sorumlu sıfatıyla ödenen KDV’yi, vergiyi doğuran olayın meydana geldiği takvim yılı aşıldığı için indirimine izin vermeyen idarenin, ihraç kaydıyla yapılan teslimlerde indirim hakkını vergiyi doğuran olayın meydana geldiği, yani teslimin yapıldığı takvim yılına bakmadan, ödemenin yapıldığı takvim yılı ile sınırlandırmasının bir çelişki olduğunu düşünüyoruz. Kemal Oktar Yaklaşım / Temmuz 2014 / Sayı: 259

--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.