Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği Öncesi Uygulama
(112 Seri No.lu GT)

• İstisna, altın, gümüş veya platin ile ilgili arama, işletme, zenginleştirme ve rafinaj faaliyetlerinin yürütülmesinde kullanılmak üzere satın alınan mal ve hizmetleri kapsamakta idi.
• Altın, gümüş veya platin ile ilgili arama, işletme ve zenginleştirme faaliyetleri için istisnadan faydalanmak isteyen mükellefler, Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanlığı'na müracaat ederek "(Ek:1)" yazısı alıyordu.
• İstisna, verginin önce uygulanıp sonra ilgili faaliyetleri yürütenlere iade edilmesi şeklinde uygulanmaktaydı. Bu kapsamda ilgili faaliyetleri yürütenlerce, bu faaliyetleriyle alakalı ve indirim hakkına sahip oldukları alış ve giderlere ilişkin yüklenilen KDV tutarları, ilgili dönem beyannamelerinde indirim konusu yapılmakta, indirim yoluyla giderilemeyen KDV de bu mükelleflerin talebi üzerine, 112 no’ lu Tebliğde yapılan düzenlemeler çerçevesinde kendilerine nakden veya mahsuben iade edilmekteydi.
• (112) Seri No.lu Tebliğde, "Altın ve gümüş ile ilgili arama, işletme, zenginleştirme ve rafinaj faaliyetlerine ilişkin olarak Kanunun 13/c maddesinde yer alan istisna uygulaması tam istisna mahiyetinde olduğundan, bu faaliyetler sonucu üretilerek KDV Kanunu'nun 17/4-g maddesi uyarınca teslimi kısmi istisnalar arasında yer alan külçe altın ve külçe gümüş teslimleri ile ilgili olarak yüklenilen vergilerin indirim hesaplarından çıkarılarak gider veya maliyet unsuru olarak değerlendirilmesine" gerek bulunmadığı ifade edilmişti.

(112) Seri No.lu Tebliğe göre ilgili faaliyetleri yürüten mükelleflere "önce öde, sonra iade al" şeklinde özetleyebileceğimiz istisna ve iade uygulaması, yeni Tebliğ ile verginin, ilgili mükelleflerce, mal ve hizmetlerin alımı esnasında hiç ödenmemesi şeklinde değiştirilmiştir. Böylece bu faaliyetleri yürüten mükelleflerin söz konusu faaliyetleri ile ilgili olarak KDV yüklenmeleri beklenmediğinden, bu madde kapsamında iade alacakları bir tutar da prensip olarak oluşmayacaktır.

Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği Sonrası Uygulama

İstisnanın uygulanmasına ilişkin yeni usul ve esaslar; Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği'nde özetle aşağıdaki gibidir:

• Maddede belirtilen faaliyetleriyle ilgili mal ve hizmetleri istisna kapsamında temin etmek isteyen mükellefler, Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanlığı'na müracaat ederek Tebliğ ekinde (EK: 8A) yer verilen belgeyi alacaktır.
• Altın, gümüş veya platin arama, işletme, zenginleştirme ve rafinaj faaliyetlerinin yürütülmesi için istisna kapsamında satın alınacak mal ve hizmetler, cins ve miktar olarak tespit edilerek Tebliğ ekinde (EK: 8B) yer verilen örneğe uygun bir şekilde listelenecektir. Hazırlanan proje kapsamındaki mal ve hizmetlere ilişkin liste, elektronik ortamda sisteme girilecektir.
• Mal ve hizmetlere ilişkin liste elektronik ortamda sisteme girildikten sonra, ilgili mükellefler vergi dairesine istisna belgesi almak için başvuruda bulunulacaktır. Vergi dairesi tarafından Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanlığından alınan belge üzerine şartları taşıyanlara, elektronik olarak sisteme girilen proje kapsamındaki mal ve hizmet teslimleriyle sınırlı olmak üzere istisna belgesi verilecektir.
• Vergi dairesinden alınan istisna belgesinin onaylanmış bir örneği mükellef tarafından mal ve hizmet tedarikçilerine verilecektir.
• Söz konusu istisna belgesi, altın, gümüş veya platin arama, işletme, zenginleştirme ve rafinaj faaliyetlerini istisna kapsamında yaptırmak isteyenler tarafından hazırlanan proje kapsamındaki mal ve hizmetler esas alınarak verilir. Dolayısıyla istisna belgesinin ekinde, istisna kapsamında alınacak mal ve hizmetin niteliği, miktarı ve tutarı gibi belirleyici unsurlar yer alacaktır.
• Söz konusu istisna belgesi kapsamında teslim yapan tedarikçi, istisna belgesinin ilgili mal veya hizmete ilişkin bölümünü fatura tarihi, numarası, mal veya hizmet miktarı ve tutarını belirtmek suretiyle onaylayıp, bir örneğini alacaktır.
• Mal/hizmet teslimi gerçekleştikçe alıcı ve tedarikçiler alım/satım bilgilerini projeye uygun olarak sisteme girecektir.
• Projenin sonradan revize edilmesi, güncellenmesi veya ek proje düzenlenmesi halinde, proje kapsamındaki mal ve hizmetlere ilişkin liste de elektronik ortamda revize edilecektir. Revize sonrası istisna kapsamına giren alışlarda istisnadan faydalanılabilmesi için istisna belgesinin de revize edilmesi gerekecektir.
• İstisna belgesi projede öngörülen süreyle sınırlı olarak verilecektir. Projedeki sürenin revize edilmesi durumunda, istisna belgesindeki süre de revize edilecektir.
• Aynı tedarikçiden yapılan birden fazla mal ve hizmet alımına ilişkin harcamaların proje maliyetinin binde 5'ine kadar olan kısmı tek satır olarak girilebilir. Bu şekilde birden fazla satır yazılabilir. Ancak, bu satır tutarlarının toplamının proje maliyetinin yüzde 10'unu aşmaması gerekir. Bu durumda da mal ve hizmetin cinsi, miktarı, tutarı gibi hususlar, bu kapsamdaki alışları anlaşılır bir şekilde açıklayacak detayda yazılacaktır. Bu alımlara ilişkin fatura tarih ve numarasının da listede yer alması gerekmektedir.
• İstisna kapsamındaki malların ithalat yoluyla temin edilmesi halinde söz konusu belge, ilgili gümrük idaresine ibraz edilir. İstisna belgesindeki istisna kapsamında ithal edilen mala ilişkin bölüm doldurulduktan sonra ilgili gümrük idaresi tarafından bu bölüm de onaylanır.
• İstisna kapsamında mal ve hizmeti alanlar, istisna belgesinin bittiği tarih itibarıyla belgeyi vergi dairesine ibraz ederek kapattırmak zorundadır. Vergi dairesi istisna belgesinde yer alan mal ve hizmet bölümlerinin satıcılar tarafından doldurulup doldurulmadığını ve faturalarla uyumlu olup olmadığını kontrol ederek istisna belgesini kapatır.
• İstisnadan kaynaklanan iade,  eski uygulamanın aksine, altın, gümüş veya platin arama, işletme ve zenginleştirme faaliyetleri ile uğraşan mükelleflerce değil, bu mükelleflere ilgili faaliyetleri kapsamında mal ve hizmeti sunan tedarikçilerce talep edilecektir.
• Tedarikçi mükelleflerin iade talepleri, istisna belgesi ve elektronik sisteme yapılan alış ve satış girişleri esas alınmak suretiyle, iade için gerekli diğer belgeler de aranarak sonuçlandırılır. Tedarikçilerin bu işlemlerden kaynaklanan ve 5.000 TL'yi aşmayan mahsuben iade talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmaksızın yerine getirilecektir. İade talebinin 5.000 TL'yi aşması halinde aşan kısmın iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilecektir.  Teminat verilmesi halinde ise mükellefin iade talebi öncelikle yerine getirilecek ve teminat, vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülebilecektir.
• Tedarikçi mükelleflerin bu işlemden kaynaklanan nakden iade talepleri ise, miktarına bakılmaksızın vergi inceleme raporuna göre yerine getirilecektir. Teminat verilmesi halinde ise mükellefin iade talebi öncelikle yerine getirilecek ve teminat, vergi inceleme raporu sonucuna göre çözülebilecektir.

Değerlendirmelerimiz

Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği ile istisna uygulaması, (112) Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde belirtilen "verginin ilgili faaliyetleri yürüten mükelleflerce önce ödenip sonra iade edilmesi" uygulamasından farklı olarak,  bahsi geçen faaliyetler kapsamında satın alınacak mal ve hizmetlerin KDV ödenmeksizin temin edilmesi yönünde değiştirilmiştir.

Uygulamaya yön vermek ve hangi teslim ve hizmetlerin KDV ödenmeden satın alınacağının tespitine yönelik olarak "proje kapsamındaki mal ve hizmetlere ilişkin liste" kavramı, istisna uygulamasına dahil edilmiştir. Tebliğe göre söz konusu listede istisna kapsamında alınacak mal ve hizmetin niteliği, miktarı ve tutarı gibi belirleyici unsurlar yer alacaktır.

Dolayısı ile istisna uygulamasından yararlanmak isteyen bir mükellef öncelikle proje kapsamındaki mal ve hizmetlere ilişkin listeyi hazırlamak ve internet vergi dairesine elektronik olarak aktarmak zorundadır. Bunun üzerine hazırlanacak istisna belgesi, ilgili faaliyetleri yürüten mükelleflere verilebilecektir.

Tüm bu uygulamalar, hazırlanması zor ve uzun zaman alan işlemlerdir. Özellikle mükelleflerin ihtiyaç duyabileceği mal ve hizmetlerin sürekli olarak değişmesi, bu mükelleflerin faaliyetlerine ilişkin esnekliklerini kaybetmelerine ve bu anlamda ağır bir bürokrasiye sebebiyet verilmesine istinaden günlük operasyonlarının yavaşlamasına veya zaman zaman da kitlenmesine sebebiyet verebilecektir. Ayrıca iade işlemlerinin tek bir mükellef yerine, bunların bütün tedarikçilerine yayılacak olması da, İdarenin mevcut yükünü önemli ölçüde artırabilecektir.

Tebliğin yürürlük tarihi 1 Mayıs 2014'dür. Yeni düzenlemeler kapsamında, bu kadar kısa bir süre içerisinde mükelleflerin projeleri kapsamındaki mal ve hizmetlere ilişkin detaylı bir listeyi hazırlamaları da pratikte mümkün olmayacağından, 1 Mayıs 2014 tarihinden Vergi Dairesinden istisna belgesinin temin edilmesine kadar geçecek süre için mutlaka bazı geçiş hükümlerine ihtiyaç duyulmaktadır.

Yapılan değişiklik ile tereddüt yaratan diğer bir konu ise, KDV Kanununun 17/4-g maddesine göre yapılan külçe altın (dore külçe) ve külçe gümüş teslimleri ile ilgili olarak yüklenilen vergilerin akıbetinin ne olacağı hususudur.

(112) Seri No.lu KDV Tebliği'nde bu husus net bir şekilde ifade edilmiş olmasına karşın, Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde konuya ilişkin bir düzenlemeye rastlanamamıştır. Bu durumda tercihen veya herhangi bir nedenle istisna kapsamında temin edilmeyen alımlar için ödenip indirim konusu yapılan vergilerden, kısmi istisna kapsamında gerçekleştirilen teslimlere isabet eden kısmın indirim hesaplarından çıkarılarak gider veya maliyet hesaplarına alınmasının gerekip gerekmediği yönünde bir açıklamanın kanaatimizce bu Tebliğ'de de düzenlenmiş olması gerekmektedir. Aynı şekilde, bu yolla ödenecek vergiler, başka bir iade hakkı doğuran işlemi bulunmayan mükelleflerde devir KDV olarak finansman sıkıntısı yaratabilecektir. Özellikle arama safhasında olan firmaların bu tür durumlarla karşılaşabilmesi muhtemeldir.

Ayrıca,

• Uygulamanın 1 Mayıs 2014 tarihinden itibaren geçerli olması,
• İstisna uygulanacak alımlar için herhangi bir alt limitin belirlenmemiş olması,
• Yüzlerce tedarikçi firmayla muhatap kalınacak olması,
• Gerek ilgili faaliyetleri yürüten mükelleflere gerekse vergi dairelerine ciddi bir iş yükü ve bürokrasi getirecek olması,
• İlgili faaliyetleri yürüten mükelleflerin Operasyonel esnekliklerini azaltması,
• Tedarikçi firmaların istisna kapsamında işlem yapma konusuna karşı veya isteksiz davranması,
• İstisna listesindeki mal ve hizmet tanımları ile tedarikçilerin düzenleyecekleri faturalardaki mal ve hizmet tanımlarının uyuşmaması,
• Hizmet alımlarının listelerde miktar olarak nasıl gösterileceği,

gibi hususlar nedeniyle uygulamada bazı sıkıntı ve güçlüklerin yaşanması da muhtemel görülmektedir. E&Y

--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti. / www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.