Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından Türkiye Bankalar Birliği’ne gönderilen yazı ile 13 Ekim 2011 tarihinden önce fon kesintisi yatırılmış, ancak gümrük yükümlülüğü henüz başlamamış ithalat işlemlerine ilişkin % 3 oranındaki ilave fon kesintisinin gümrük yükümlülüğünün başladığı tarihten önce yatırılmış olması gerektiği ifade edilmiştir.

Maliye Bakanlığı’nın söz konusu yazısı ile, % 3 oranındaki ilave fon kesintisinin, 13 Ekim 2011 tarihinden önce fon kesintisi yapılmış ancak gümrük yükümlülüğü doğmamış vadeli ithalat işlemleri için aranmasının Anayasa’nın temel prensiplerinden olan “hukuk güvenliği” ve “hukuki belirlilik” ilkelerine aykırılık teşkil etmektedir. 

Bilindiği üzere, 12.05.1988 tarihli ve 88/12944 sayılı Kararnameye İlişkin Kaynak Kullanımını Destekleme Fonu (KKDF) Hakkında 6 Sıra No'lu Tebliğ ile uluslararası ithalatta tatbik olunan; kabul kredili, vadeli akreditif ve mal mukabili ödeme şekillerine göre yapılan ithalatların (vadeli ithalat) KKDF kesintisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.

Bununla birlikte, 03.07.2001 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanan 4684 sayılı Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un geçici 3. maddesi uyarınca, Bakanlar Kurulu, KKDF kesinti oranlarını sıfıra (% 0) kadar indirmeye veya on beş (% 15) puana kadar yükseltmeye yetkili kılınmıştır.

Tanınan yetki kapsamında çıkarılan 2011/2304 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı (BKK) 13 Ekim 2011 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir. Söz konusu BKK'nın 4. maddesi uyarınca kabul kredili, vadeli akreditif ve mal mukabili ödeme şekillerine göre yapılan ithalatta KKDF kesintisi oranı, % 6 olarak tespit edilmiş ve kararın yayım tarihinde yürürlüğe gireceği belirtilmiştir.

Dolayısıyla, söz konusu BKK ile kabul kredili, vadeli akreditif ve mal mukabili ödeme şekillerine göre yapılan ithalatlarda KKDF kesintisi oranı % 3'ten % 6'ya çıkarılmış bulunmaktadır.

Öte yandan, Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından Türkiye Bankalar Birliği'ne gönderilen 13 Ekim 2011 tarih ve B.07.1.GİB.0.01.68.165.01.04-427 sayılı yazı ile banka ve finansman şirketlerinin fon kesintilerinin süresinde yatırılmasındaki yasal sorumluluğu belirtilerek 13 Ekim 2011 tarihinden itibaren (bu tarih dahil) vadeli ithalatta fon kesintisi oranının % 6 olarak uygulanması ve bu tarihten önce fon kesintisi yatırılmış, ancak gümrük yükümlülüğü henüz başlamamış ithalat işlemlerine ilişkin ilave fon kesintisinin gümrük yükümlülüğünün başladığı tarihten önce yatırılmış olması gerektiği ifade edilmiştir.

Gelir İdaresi Başkanlığı'nın 12 Mart 2007 tarihli 1 No'lu KKDF Sirküleri'nde belirtildiği üzere mal mukabili ödeme şeklinde, mallar gümrükten çekildikten sonra mal bedeli ödenmektedir. Vadeli akreditifli veya kabul kredili ithalatta ise mal bedelleri mallar gümrükten çekildikten sonra, akreditifte belirtilen vadede veya poliçe vadesinde ödenmektedir. Dolayısıyla bu ödeme şekillerinde fon kesintisi uygulanma nedeni, malların fiili ithalinin gerçekleştirilmesinden sonra ithalat bedelinin ödenmesi suretiyle ithalatçının kredilendirilmiş olmasıdır.

KKDF hakkında 6 Sıra No'lu Tebliğ'in 2. maddesinde ise mükelleflerin vadeli ithalat kredilerinde fon kesintisini,  gümrük yükümlülüğünün başladığı tarihten önce bankalara veya özel finans kurumlarına yatıracakları belirtilmiştir. Ayrıca Tebliğ'in 4. maddesinde belirtildiği üzere, bankalar, özel finans kurumları ve finansman şirketleri fon kesintilerini kredili ithalatta tahsilatı izleyen ayın 15. günü akşamına kadar Kaynak Kullanımını Destekleme Fonu'na yatırmak zorundadırlar.

Öte yandan KKDF'nin mükellef tarafından bankaya ve finans şirketine ödemede bulunulması ile hukuken doğacağı, T.C. Başbakanlık Gümrük Müsteşarlığı Gümrükler Genel Müdürlüğü'nün 18 Şubat 2011 tarihli 2011/16 sayılı Genelgesi'nde "..KKDF kesintisi doğup doğmadığı hususunun gümrük idarelerince değerlendirilebilmesi için, yükümlünün mal bedelini tescil tarihinden önce veya tescil tarihinde bankaya yatırdığını transfer bildirim formu/banka yazısı ile gümrük idarelerine tevsik etmesi yeterlidir." ifadesine yer verilmek suretiyle açıkça belirtilmiştir.

Görüldüğü üzere, mükellef tarafından BKK'nın yürürlük tarihi olan 13 Ekim 2011'den önce, vadeli bir ithalat işlemi gerçekleştirmek üzere, banka veya finans şirketine ödemede bulunulması ile KKDF yükümlülüğü hukuken doğmuş olmaktadır. Dolayısıyla anılan ithalat işlemi için KKDF'nin tahakkuk ettiği tarih itibariyle yürürlükte bulunan oranların uygulanması gerekmektedir.

Nitekim, Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası tarafından KKDF oranlarında aynı şeklinde artış öngören, 25 Kasım 2000 tarihli Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 29 sıra numaralı 12/5/1988 tarih ve 88/12944 Sayılı Kararnameye İlişkin KKDF Hakkında Tebliğ'de Değişiklik Yapılmasına İlişkin Tebliğ'in geçici maddesinde, tebliğin yürürlüğe girdiği tarihten önce başlamış ithalat işlemlerine önceki mevzuat hükümlerinin uygulanacağı açıkça belirtilmiştir. Aynı madde uyarınca başlamış işlemin, vadeli akreditif (kabul kredili akreditif dahil) ödeme şekline göre yapılan ithalatta; akreditifin açılmış olmasını, diğer ödeme şekillerine göre yapılan ithalatta; ithal edilecek malların gümrüğe gelmiş olmasını veya çıkış ülkesinde ihracat işlemlerinin tamamlanmış olmasını ifade ettiği açıklanmıştır.

Maliye Bakanlığı'nın söz konusu yazısında ise 13 Ekim 2011 tarihinden (bu tarih dahil) önce fon kesintisi yatırılmış, ancak gümrük yükümlülüğü henüz başlamamış ithalat işlemlerine ilişkin ilave fon kesintisinin gümrük yükümlülüğünün başladığı tarihten önce bankalara yatırılması gerektiği belirtilmiştir.

Oysaki bir idare hukuku ilkesi gereği olarak idari işlemler tesis edildikleri tarihten itibaren yürürlüğe girmektedirler. Geçmişe yürüme yasağı olarak da ifade edilebilecek olan bu ilke hukuk güvenliği ilkesinin de temelini oluşturmaktadır. Hukuk devletinin önemli unsurlarından olan hukuk güvenliği ilkesi, yürürlükteki mevzuata dayanılarak tesis edilmiş ve kesinleşmiş bir işlemle kişilerin sahip oldukları kazanımların korunması anlamına gelmektedir. Kişiler kendi lehlerine bir işlemi yaparken yürürlükteki mevzuata güvenmektedirler ve daha sonra yürürlüğe girecek bir düzenlemeyi öngörme imkanları bulunmamaktadır.

Ayrıca hukuk devletinin en önemli unsuru olan hukuk güvenliği ilkesi vergilendirmede belirliliği gerektirir. Belirlilik ilkesi, yükümlülüğün hem kişiler hem de İdare yönünden belli ve kesin olmasını, hukuk normlarının ilgili kişilerin mevcut şartlar altında belirli bir işlemin ne tür sonuçlar doğurabileceğini makul bir düzeyde öngörmelerini mümkün kılacak bir şekilde düzenlenmesini ve uygulanmasını gerektirir.

Yukarıdaki açıklamalarımız ışığında; Maliye Bakanlığı'nın söz konusu yazısı ile % 3 oranındaki ilave fon kesintisinin, 13 Ekim 2011 tarihinden önce fon kesintisi yapılmış ancak gümrük yükümlülüğü doğmamış vadeli ithalat işlemleri için aranmasının Anayasa'nın temel prensiplerinden olan "hukuk güvenliği" ve "hukuki belirlilik" ilkelerine aykırılık teşkil ettiği kanaatindeyiz. Bununla birlikte belirtmek isteriz ki, KKDF' nin kesilip kesilmemesi ithalatta ödeme şekline ilişkin bir zorunluluk olduğundan, ithalatta ödeme şekline bağlı olarak doğan bir yükümlülüktür. Vadeli ithalatta ödeme şekillerine göre yapılan her işlemin kendine özgü bir yapısı bulunduğundan, fon kesintilerinin yapılması ile gümrük yükümlülüklerinin doğması farklı zamanlarda söz konusu olabilecektir. Bu nedenle, Maliye Bakanlığının söz konusu yazısı ile % 3 oranında ilave fon kesintisine ilişkin yapacağı ek tahakkuka karşı hukuki güvenlik ilkesinin ihlali iddiasıyla dava yoluna başvurulabilineceği kanaatindeyiz. E&Y Türkiye

---------------------------------------------------------------------------------------------

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.