Gelir İdaresi'nin resmi internet sitesinde 2016 Eylül başında paylaşılan Elektronik Para ve Ödeme Kuruluşlarının Mükellefiyeti Hakkında 91 seri no'lu Gider Vergileri Genel Tebliğ Taslağı'ndaki tüm BSMV mükelleflerini ilgilendirecek önemli açıklamaları yapmıştık. Bahse konu Genel Tebliğ 11 Mart Cumartesi günü Resmi Gazete'de yayımlanmış olup, izleyen ayın başından yani 1 Nisan 2017'den itibaren yürürlüğe girecektir.

Bu yazımızda yürürlüğe girecek yeni Genel Tebliğ kapsamında elektronik para ve ödeme kuruluşlarının BSMV mükellefiyetinin onlar için ne anlam ifade edeceği üzerine bazı önemli gördüğümüz konuları sorumlu vergicilik bakışıyla ele alacağız.

Elektronik Para ve Ödeme Kuruluşları BSMV Mükellefi midir?

6493 sayılı Kanun uyarınca esas itibariyle BDDK tarafından verilen izin çerçevesinde ve bu Kurum denetimine tabi olarak gerçekleştirilen ödeme hizmetleri, 6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu'nun 28'inci maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen banka muamele ve hizmetlerinden olduğundan, bu işlemleri anılan maddenin üçüncü fıkrasına göre esas iştigal konusu olarak yapan elektronik para ve ödeme kuruluşlarının banker kapsamında BSMV mükellefiyeti doğmaktadır.

Elektronik Para ve Ödeme Kuruluşları Hangi Gelirleri Üzerinden BSMV Ödeyecektir?

Elektronik para ve ödeme kuruluşları tarafından ödeme hizmeti kullanıcısına verilen hizmet nedeniyle tahsil edilen komisyon, ücret vb. tutarların tamamının vergilendirilmesi esastır. Komisyon tutarının bir kısmının yurt dışında veya yurt içinde yerleşik bir kuruluşa aktarılmasının BSMV matrahına etkisi bulunmaz.

Elektronik para ve ödeme kuruluşları Tebliğ'in 5. maddesine göre hizmetlerine ilişkin faaliyetleri diğer bir ifade ile ödeme hizmeti kullanıcısına verilen hizmetlerine karşılık lehlerine kalan tutarları (komisyon, ücret geliri vb) BSMV'ye tabi tutacaktır.

Bu Kurumların Ödeme Hizmeti Faaliyeti Dışında Gerçekleştirdikleri İşlemler Ne Olacak?

Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu hüküm altına alınmıştır. Aynı Kanun'un 4. Maddesinde ise hizmetin tanımı teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olarak tanımlanmıştır.

Katma Değer Vergisi Kanunu'ndaki madde hükümlerine göre KDV'nin uygulama alanının çok geniş olduğu görülüyor.

Diğer yandan, Katma Değer Vergisi Kanunu'n 17/4-e bendine göre de banka ve sigorta muameleleri vergisi kapsamına giren işlemler KDV'den müstesna edilmiştir. Bu madde ile bir işlemin hem KDV hem de BSMV ile çifte vergilendirilmesi önlenmektedir.

Elektronik para ve ödeme kuruluşlarının bu noktada dikkat etmesi gereken husus;

• Elde ettikleri bir kira geliri varsa,
• Danışmanlık hizmeti veriyorlarsa,
• Sabit kıymet satış işlemleri varsa,

bu ve benzeri işlemlerin KDV kapsamında vergilendirilmesi gerekeceğidir.  

Bu Kurumların BSMV' ye veya  KDV'ye Tabi Olmayan Gelirleri Var mıdır?

Bu soru ile ilgili olarak, Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü'nün 03.06.1999 tarih ve B.07.0.GEL.0.56/5601-702/22444 sayılı Özelgesi' ni örnek gösterecek olursak, Özelge' de banka ve sigorta şirketleri dışındaki kişi ve kuruluşların elde ettiği mevduat faiz gelirlerinin banka ve sigorta muameleleri vergisine tabi olmadığını ifade edilmiştir.  

Vergi İdaresi'nin görüşünün, hizmetlerine ilişkin faaliyeti sebebiyle BSMV mükellefiyeti olan elektronik para ve ödeme kuruluşlarının elde ettiği mevduat, repo faiz ve yatırım fonu katılma paylarından doğan gelirlerinin BSMV kapsamı dışında tutulması gerektiği gibi KDV'ye de tabi olmayacağını söyleyebiliriz.

Elektronik Para ve Ödeme Kuruluşlarının BSMV Mükellefiyetinin Ne Zaman Açılması Gerekiyor?

Gelir İdaresi geçen yılın başında bir ödeme kuruluşuna verdiği görüşte söz konusu kuruluşların BSMV mükellefi olduğunu ifade etmişti.

Uygulamada bu şirketlerin BSMV mükellefi olmaları, hizmetlerine ilişkin faaliyetleri olan para ve ödeme faaliyetlerinin BSMV'ye tabi olacağı anlamına geldiğinden BSMV mükellefiyetlerinin Genel Tebliğ'in yayımı öncesinde de GİB'in görüşü doğrultusunda hatta ilk lisanslarının alındığı tarihte açılabilmesi mümkündü.

Yayımlanan Genel Tebliğ'in "Geçiş Hükmü" başlıklı 12. maddesinde ilaveten elektronik para ve ödeme kuruluşlarının bu Tebliğ'in yürürlüğünden önce ödeme hizmetlerine ilişkin faaliyetleri dolayısıyla açılmış olan sürekli KDV mükellefiyet kayıtlarının bu Tebliğ'in yayımını izleyen ayın sonuna kadar kapatılması gerektiği ifade edilmiştir.

Bu ifadeyi elektronik para ve ödeme kuruluşlarının tüm faaliyetlerinin ödeme hizmetlerine ilişkin olduğu varsayımı ile KDV mükellefiyetlerini 2017 Nisan ayının sonuna kadar kapatmaları gerektiği şeklinde açıklayabiliriz. BSMV mükellefiyeti açtırması yönünden ise artık 1 Nisan tarihi itibarıyla BSMV mükelllefiyetlerinin açılmış ve ilk BSMV beyannamelerinin 15 Mayıs tarihi itibarı ile e-beyanname yoluyla beyan edilmesi gerekecektir.

BDDK Tarafından Yetkilendirilen Elektronik Para ve Ödeme Kuruluşlarının Hizmetlerinin 'Bankerlik' Kapsamında Değerlendirilmeye Başlanmasına Geç mi Kalındı?

Genel vergi uygulamalarında bankerlik kavramı bu faaliyetin sonucunda Banka ve Sigorta Muameleleri Vergisine (BSMV) tabi olup olmama olarak değerlendirilmektedir. Birkaç yıl önceye gidecek olursak, 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu ile borç para verme hakkındaki 90 sayılı Kanun Hükmünde Kararname kaldırılmıştır. Böylece, artık borç para verme faaliyetleri bankalar dışında bu Kanun kapsamındaki kurumların ancak BDDK'dan izin alması şartı ile mümkün bulunmaktadır.

Ödeme kuruluşları ile elektronik para ihraç eden kuruluşlar da BDDK'dan izin almak kaydıyla faaliyette bulunabilmektedirler. Bu kuruluşlar BDDK düzenlemelerine tabi oldukları için BDDK'ya bağlı banka ve diğer faktoring, finansman şirketleri, varlık yönetim şirketleri gibi BSMV'ye tabi tutulmaları öngörülmektedir. Bu uygulamanın bir tek istisnası leasing şirketleri olup, onların da faaliyet konusu olan finansal kiralama konusu mal ve hizmet teslimleri KDV konusuna girmektedir.

Diğer bir ifadeyle, elektronik para ve ödeme kuruluşları da BDDK'ya bağlı olarak faaliyete geçtikleri için, vergi uygulamaları açısından ana faaliyet konularından elde ettiği kazançlarının bankerler gibi BSMV'ye tabi tutulmasının uygun olduğunu düşünüyoruz.  Gelir İdaresi de 2016 yılı başında bir ödeme kuruluşuna verdiği görüşte de söz konusu kuruluşların BSMV mükellefi olduğunu ifade etmiştir.

Bu kuruluşların ilk kuruldukları dönemde banker olup olmayacakları konusu gündeme gelmiş, işlem maliyetlerinin yüksek tutulmaması açısından (KDV oranının %18 olarak BSMV oranı %5'den yüksek olması) BSMV mükellefi olma tercihlerinin de Tebliğ'de görüldüğü üzere olumlu olarak dikkate alınmış olduğu söylenebilir.

Tahsil Edilecek Tutarlar, Hangi Tarihten İtibaren Vergilendirilecek?

2016 yılının başında halihazırda faaliyette bulunan bu kuruluşlardan birine verilen Gelir İdaresi görüşünde de faaliyetlerinin BSMV konusuna gireceği belirtilmişti. Yayımlanan 91 seri no'lu Gider Vergileri Genel Tebliği'nde de Gelir İdaresi bu konuya açıklık getirmektedir. Dolayısıyla bu kuruluşların esasen tebliğin yayımlanmasını beklemeden de BSMV mükellefiyeti açtırmaları gerekmekteydi ifadesi yanlış bir ifade olmayacaktır.

Elektronik Para ve Ödeme Kuruluşlarının Daha Önceki Dönemlerden Gelen Devreden KDV Tutarları Ne Olacak?

Genel Tebliğ'in "Geçiş Hükmü" başlıklı 12. maddesindeki  elektronik para ve ödeme kuruluşlarının bu Tebliğ'in yürürlüğünden önce ödeme hizmetlerine ilişkin faaliyetleri dolayısıyla açılmış olan sürekli KDV mükellefiyet kayıtlarının bu Tebliğ'in yayımını izleyen ayın sonuna kadar kapatılması ifadesi bu kuruluşların devreden KDV tutarlarının da indirim konusu yapılmadan gider olarak dikkate alınacağı şeklinde yorumlanabilir.

Nitekim, bu kuruluşların tüm faaliyetleri ödeme hizmeti kapsamında olacağı için daha önce BSMV mükellefiyet açmış olsalardı indirilecek KDV içeren belgeye dayalı KDV tutarlarını gider olarak dikkate alabileceklerdi.

Öte yandan bu kurumların banker olarak nitelendirilmesi, yetkilerinin BDDK tarafından verilmesi sebebiyle zaten ilk kuruluşlarında BSMV mükellefiyeti açtırmaları doğru olacaktı.

Bu nedenle Genel Tebliğ'in yayımlanmasını beklemenin işlemlerin BSMV'ye tabi olmadığı anlamına gelmediğini düşünüyoruz. Bunun sonucunda da şu an itibarı ile devreden KDV hesaplarındaki tutarların gider yazılması gerektiğini ve kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) olarak dikkate alınmaması kanaatindeyiz.

İşlemlerin özünde bu kurumlar BSMV mükellefi olarak adlandırılıyorlarsa ve tüm faaliyetleri ödeme hizmeti faaliyetinde oluşuyorsa yüklendikleri KDV tutarlarının tebliğin yayımı ile başka faaliyeti bulunmayıp tek ana faaliyet konusu faktoring, finansman, portföy ve menkul kıymet şirketleri gibi gider kayıtlarına alınması olağan sonucu olacaktır.

Sonuç olarak, bu kurumların BSMV mükellefi olmalarına rağmen KDV uygulaması kapsamında fazladan KDV ödeyip tahsil ettiklerini düşünüyoruz.

Genel Tebliğ'deki Lehe Alınan Para Kavramının Uygulması Nasıl Olacak?

Genel Tebliğ taslağında yer alıp Tebliğ'in yayımlanan son halinde de yer alan en dikkat çekici açıklama "lehe alınan para" tanımı üzerine yapılmış olup, net bir şekilde hesaplanabilen maliyet unsurlarının BSMV matrahının tespitinde matrahtan indirilebileceği ifade edilmektedir. Böylece, elektronik para ve ödeme kuruluşlarının tahsil ettiği komisyon ile temsilcilere aktarılan tutarlar arasındaki farkın BSMV matrahının tespitinde dikkate alınacağı teyit edilmiş olmaktadır.  

Buna göre bu kuruluşların esas iştigal konusuna ilişkin elde ettikleri komisyon, ücret vb. tutarların tamamı %5 genel BSMV oranına tabi tutulacak olup gelir doğurucu işlemle doğrudan bağlantılı olarak diğer mükelleflere aktardığı bir maliyet unsuru bulunması durumunda, ilgili tutar BSMV matrahında maliyet indirimi olarak dikkate alınabilecektir.

Ancak, işlem anında ortaya çıkmayan, net bir şekilde hesaplanamayan komisyon tutarlarının maliyet unsuru olarak indirimi mümkün bulunmamaktadır.

Tebliğ'deki bu açıklamanın başta banka ve sigorta şirketleri ile diğer BSMV mükelleflerinin öteden beri tartıştığı ve yargıya intikal eden sınav ücretleri, avukat vekalet ücretleri, ve sovtaj gelirleri gibi "lehe alınan para" konusundaki bir çok ihtilaflı konuya savunma argümanı olarak mükellefler nezdinde olumlu katkıda bulunacağını söyleyebiliriz. Hakan Güzeloğlu http://www.kpmgvergi.com

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.