“Suçluluk karinesi geliyor”

Vergi Usul Kanunu Tasarı Taslağı nihayet gün yüzüne çıktı. 35 yıllık akademisyen vergi hukukçusu ve 9 yıl Vergi Konseyi'nde görev yapmış olmama rağmen ben taslağı, Bakanlıktan değil de, değerli bir basın mensubu arkadaşımdan aldım. Onun için rahatça aktarabilirim. Çünkü bana “yazma, gizli tut, görüş için gönderiyoruz” diye iletilen bir metin değil. 

316 madde ve 7 geçici maddeden oluşan taslak, pek çok yönden yürürlükteki kanunun tekrarı niteliğinde. Ancak çok önemli değişiklikler de var. Diğer kanunlarda yer alan, ihbar ikramiyesi, mali tatil gibi bazı konular da kanuna aktarılmış. Bazı değişiklikler ise, üzerinde çok tartışılacak nitelikte. Ancak peşinen belirteyim, taslak da pek çok olumlu düzenleme olmasına karşılık öncelikle eleştirilebilecek düzenlemeleri aktaracağım ki, daha başarılı bir taslağa ulaşılabilinsin. Yoksa taslağı tümüyle kötü bir düzenleme olarak nitelemek de mümkün değil. Hadi, başlayalım. 

Hukuk fakültelerinde öğrendiğimiz “suçsuzluk karinesi”, Taslakta galiba tersine dönmüş, “suçluluk karinesi” olmuş. Taslağın 3. maddesi diyor ki, “vergi kanunlarının dolanılması, olması gereken vergi yükümlülüğünün dışında kalınması veya vergi yükümlülüğünün lehe etki doğuracak şekilde planlanması gibi yöntemlerle vergiyi doğuran olay veya bu muamelelerin gerçek mahiyetinin gizlenmesi veya değiştirilmesine yönelik muamelenin vergi yükümlülüğüne etkisi dikkate alınmaz.”

Artık bir şirket, gayrimenkulünü kısmi bölünme ile dışarı çıkarıp, yeni kurulan şirketin hisselerini de ortaklarına verir ve ortakları da bu hisseleri satarsa, artık yandı. Tapu harcından ve KDV’den, hatta kurumlar vergisinden kaçmak için vergi planlaması yapmakla suçlanacak, vergi yükümlülüğü dışında kalmak için hareket etmekle rahatlıkla eleştirilebilecektir. Hatta bir şirket gemisini bölünme ile bir başka şirkete ayni sermaye koysa ve sicile tescil ettirse dahi bu eleştiriden kurtulamayacaktır. Ahmet Bey, gayrimenkul satış vaadi sözleşmesi ile satış yaparsa, tapu harcından kaçmak için hareket etmekle suçlanabilecektir. Kazançla ilgili vergiler ve tapu harçları kendisinden istenebilecektir. 

Üstelik muamelenin hukuken geçerli olması, bir sicile tescil edilmesi (bölünme veya gemi örneğimizdeki gibi) ya da tapu örneğimizdeki gibi resmi şekle tabi olması da sonucu değiştiremeyecektir.

İki basit örnek verdim. Yoksa, her şeye “vergi planlaması” demek, “vergi yükümlülüğü dışında kalmak için yapıldı” eleştirisi getirmek mümkündür. 

Şimdi diyeceksiniz ki, “ne var bunda, idare bu saiklerle hareket edildiğini ispat ederse, vergiyi tabii ki alsın”. 

Ancak kazın ayağı öyle değil. İspat yükü, iddia eden konumundaki mükelleften alınıp, eleştirilen mükellefe veriliyor. Yani mükellef artık dürüstlüğünü ispata çalışacak. Diyor ki Taslak, “Vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti ile bu maddedeki diğer hükümlere uygun olarak yapılan bir tespit veya tarhiyatın iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymadığının veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmadığının mükellef tarafından iddia olunması hâlinde ispat külfeti kendisine aittir.”

Yani yukarıdaki örneklerde artık idare mükellefin işlemlerinin iktisadi, ticari ve teknik icaplara aykırı olduğunu, peçelemeli olduğu ispat yükünü taşımayacaktır. İdare tarhiyatı yapacak, mükellef “bu maddedeki diğer hükümlere” (yukarıdaki aktardığımız hükme) uygun olarak yapılan tarhiyatın, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymadığını veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olduğunu” ispatla yükümlü olacaktır. 

Yürürlükteki kanuna göre; Boğazda 40 milyon liralık yalısı olan bir kişi, bunu 33 milyon liraya satarsa, farkın açıktan alındığı savını ispat iddia edene aittir. Çünkü bu olağan görülebilecek bir haldir. Satıcı nakde çok sıkışmış olabilir, satıcı bu fiyatı vadeli satarım düşüncesi ile belirlemesine karşılık alıcı peşin ödeme önermiş olabilir. Ancak satıcı bu yalıyı 8 milyon liraya satarsa, burada durum farklıdır. Halen yürürlükte olan kanuna göre, idare bu durumun ekonomik icaplara aykırı olduğunu ileri sürerek ispat yükünü satıcıya çevirebilir ve bu durumda satıcı farkı açıktan almadığını ispatla yükümlü durumda kalabilir. 

Oysa taslağa göre İdare sadece emsal satış bedelini tespit ettirip, buna göre tarhiyat yaparsa, birinci örnekte de farkı açıktan almadığını satıcı ispat ile mükellef olacaktır. Bunu da ispat edemeyeceğine göre (açıktan para alınmadığı nasıl ispat edilebilir ki), kuzu kuzu vergiyi ödemek durumunda kalacaktır. 

Zaten İdare, “Vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti” +     ni yani emsal fiyatı belirleyip, vergi yükümlülüğünü lehe etkilemek için planlama ile düşük fiyatla satış yapıldığı savıyla tarhiyat yapabilecek, aksini ispat da mükellefe ait olacaksa, transfer fiyatlandırması düzenlemesi de gereksiz hale gelmektedir. 

Halen yürürlükte bulunan Kanunun Alman hukukundan alındığı söylenen 3. maddesindeki ispat kuralının, Almanlarca dahi terk edildiği 30 sene önce Prof. Şanver tarafından ortaya konulmasına rağmen, şimdi 3. maddeyi suçluluk karinesi yaratırcasına ileri götürmek, vergi hukukunun geldiği yer ve hukuk devleti ile bağdaşmamaktadır. Hele taslakta yer alan yorum ve ispat ile ilgili “esasların” Maliye Bakanlığı'nca belirleneceğini hükme bağlayan düzenlemenin hukukla bağdaşır yönünü bulmak zordur. Yani, kanunların nasıl yorumlanacağını, ispat ve delil araçlarının ve sınırlarının neler olabileceğini bakanlığın, yani vergi alacaklısının belirleyeceği bir vergi hukuku düzeni, bana göre olamaz. 

Umarım madde bu şekli ile yasalaşmaz.

Ülkemizde mali tatil, ki bildiğim kadarı ile dünyadaki tek mali tatildir, TÜRMOB tarafından verilen büyük mücadele sonrasında 5604 sayılı Mali Tatil İhdas Edilmesi Hakkında Kanun ile düzenlenmiştir. Kanunun 1. maddesine göre “her yıl temmuz ayının birinden (Haziran ayının son gününün tatil olması halinde temmuz ayının ilk iş gününü izleyen günden) itibaren ayın yirmisine (yirmisi dahil) kadar mali tatil uygulanır”

Yine anılan Kanuna göre son günü mali tatile rastlayan; beyanname verme süreleri, ikmalen, re’sen veya idarece yapılmış tarhiyatlarda mali tatile rastlayan ödeme süreleri, devamlı bilgi verme yükümlülüklerine ilişkin süreler, muhasebe defterlerinin kayıt süreleri mali tatilin bitimini izleyen yedinci günün sonuna kadar uzamaktadır. Yine bu tatil süresi içerisinde mükelleflere defter ve belge ibraz talebinde bulunulamayacağı, mükellefler hakkında işyerinde inceleme yapılamayacağı Kanunda hükme bağlamıştır. Yine vergi tarhı veya ceza tarhına ilişkin işlemler aleyhine uzlaşma veya indirim talep etme hakkına ilişkin sürenin ve vergilendirme işlemlerine karşı dava açma süresinin sonunun mali tatile rastlaması halinde sürenin duracağı, kalan sürenin 7 günden az olması halinde 7 gün olarak uygulanması da Kanunda düzenlenmiştir.

Maliye Bakanlığı'nca hazırlanan Vergi Usul Kanunu Tasarısı Taslağı ile 5604 sayılı Kanun'un vergi ödevi ile ilgili olan ve yukarıda özetle aktardığımız hükümleri kaldırılmakta (sadece sosyal güvenlikle ilgili 2. Madde düzenlemesi yürürlükte bırakılmakta) ve söz konusu düzenlemeler Vergi Usul Kanununun içerisine aktarılmaktadır.

Bu şekilde bir düzenleme doğrudur. Vergi ödevine ilişkin süreleri yakından ilgilendiren mali tatil konusunun, ayrı bir kanunda değil de Vergi Usul Kanunu içerisinde düzenlenmesi düşüncesi, bizim de katıldığımız bir düşüncedir.

Ancak mali tatile ilişkin düzenlemeler, Taslağa aktarılırken bazı önemli değişiklikler yapılmıştır. Örneğin özel tüketim vergisine ilişkin beyannameler kapsam dışında bırakılmıştır. 

Öte yandan taslakta “mali tatilin her yıl yirmi günü aşmamak üzere” uygulanacağı da şeklen ve nezaketen belirtilmiştir. Şeklen ve nezaketen diyorum çünkü taslakta mali tatilin zamanı yoktur. 5604 sayılı Kanun'un 1. maddesi de yürürlükten kalktığına göre, 3568 sayılı Kanununa göre çalışan meslek mensuplarının tatil zamanları belli değildir. 

Peki sorun nasıl çözülmüştür. Konu tamamen Bakanlar Kurulu'nun takdirine bırakılmıştır. Bakanlar Kurulu meslek mensuplarına isterse tatil zamanını belirleyerek tatil yaptırır, isterse belirlemez tatil yaptırmaz. İsterse on güne kadar kısaltabilir. Ha, on gün uzatabilir de. İsterse hangi vergilerin tatilden yararlanacağını belirler. Örneğin bu yıl tatil aralıkta, sadece gelir vergisi mükellefleri için uygulanacaktır diyebilir. 

Bakanlar Kurulu bunları ne zaman söyleyecektir. Bu da belli değildir. Örneğin 30 Eylül günlü mükerrer Resmi Gazetede kararname yayınlanıp bu yıl mali tatil 1 Ekim – 20 Ekim arası olacak diyebilir. 

Bakanlar Kurulu'nun yetkisi taslakta şu şekilde belirlenmiş (Taslak md. 29): “Bakanlar Kurulu bir takvim yılı içerisinde hangi tarihler arasında mali tatil uygulanacağını belirlemeye, mali tatil uygulanacak yirmi günlük süreyi on günü geçmeyecek şekilde uzatmaya veya on günden az olmamak üzere kısaltmaya, mali tatil kapsamına dâhil olacak vergileri belirlemeye, beyanname verme ve ödeme süreleri ile bildirimlerin verilme usullerini ve malî tatil uygulaması nedeniyle süre verilecek iş ve işlemlerin kapsamı ile malî tatil uygulamasının usul ve esaslarını belirlemeye yetkilidir. Bakanlar Kurulu bu yetkisini bölge, il, ilçe, mahal veya iş yerleri itibarıyla farklılaştırarak kullanabilir.” 

Bakanlar Kurulu'na tanınan yetkiler az görülmüş olsa ki, maddede ayrıca “Maliye Bakanlığı, malî tatil uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.” hükmüne de yer verilmiştir. 

Yani tatilin, uygulanma usulünü değil, esasını yürütme organı belirleyecektir. 

Dava açma sürelerini ve vergi ödevine ilişkin sürelerin, Bakanlar Kurulu'na bırakılması, bence Anayasa hükümleri karşısında mümkün değildir. Hakların bizzat Kanunda düzenlenmesi ve yürütme organının etkisinin olmaması gerekir. Umarım taslakta bu konu bu şekli ile yasalaşmaz. 

Neyse ben şimdiden meslek mensuplarını ve örgütlerini uyarayım, uslu durun, fazla ses çıkartmayın, Bakanlar Kurulu'nu ve tabii üyesi olan Maliye Bakanı'nı kızdırmayın, yoksa size tatil yok. Mali tatil, her an tatile çıkıverir. 

Maliye Bakanlığı'nca hazırlanan Vergi Usul Kanunu Tasarı taslağında vergi ceza sistemi, eski sistem esas alınmakla birlikte pek çok önemli değişikliklerle birlikte yeniden kurgulanıyor. 

Vergi ziyaının tanımı değişmemekle birlikte vergi ziyaına yol açan fiillere verilen idari para cezasında bazı değişiklikler öngörülmekte. 

Taslağa göre; vergi ziyaına sebebiyet veren fiilin ikmalen veya idarece tarhiyatı gerektiren fiillerden olması halinde uygulanacak ceza, halen olduğu gibi kayba uğratılan cezanın bir katı olacaktır. Ancak vergi ziyaına sebebiyet veren fiilin re’sen tarhiyatı gerektiren fiillerden olması halinde uygulanacak cezanın kayba uğratılan verginin iki katı olması öngörülüyor. 

Vergi ziyaına yol açan fiiler için uygulanacak idari para cezasının kademeli olması, uzun zamandır bizim de savunduğumuz bir görüştür. Ancak kademenin, incelemenin, harici incelemeyi gerektirip gerektirmemesi, mükellefin kasten hareket edip etmediği, vergi ziyaının maddi gerçeğe mi yoksa vergi güvenlik müesseselerinin uygulamasından mı kaynaklandığı, mükellefin inceleme elemanı ile işbirliği içinde olup olmadığı, kayba uğratılan verginin oranı gibi faktörlere göre olması gerekirken, tarhiyat şekline göre yapılacak kademelendirme bence hem yanlıştır hem de idarenin ve yargının iş yükünü arttıracaktır.

Her şeyden önce, ceza üzerinde idare söz sahibi olacaktır. Danıştay’ın eski yıllardaki içtihadına göre; ikmalen yapılabilecek bir tarhiyat re’sen de yapılabilirse de re’sen yapılması gereken bir tarhiyatın ikmalen yapılması mümkün değildir. Ancak Danıştay Kararlarında son yıllarda tarhiyat tipi üzerine bir tartışmaya rastlamak mümkün değildir. Em azından bu konuda çeşitli davalarda ileri sürülen savlar, kararlarda, -önemli görülmemiş olacak ki- tartışma konusu yapılmamıştır. 

Taslağın uygulanması halinde, ceza tarhiyatları aleyhine açılan davalarda bu defa, tarhiyatın doğru tipe göre yapıldığını idare ispat etmeye çalışacak, yargı bir de bunu incelemek ve tartışmak durumunda kalacaktır. Hele ki eski içtihatların, yani ikmalen tarhiyat konusu bir tarhiyatın re’sen de yapılabileceği görüşü benimsenirse, bu defa da kesilecek ceza üzerinde idare söz sahibi olacaktır. 

Öte yandan taslakta, vergi ziyaı cezası kesilmesini gerektiren fiillerin, mükellefiyet tesis ettirilmesi gerektiği halde tesis ettirilmeksizin ticari, zirai veya mesleki faaliyette bulunmak suretiyle işlenilmesi halinde cezanın yarı oranda arttırılarak kesilmesi öngörülmektedir. 

Mükellefiyet dışı kalmanın, bir başka deyişle kayıt dışı çalışmanın önüne geçmek için öngörülen bu düzenlemeye, ana fikir itibariyle katılmamak mümkün değildir. Ancak burada dikkate alınması gereken bir nokta da, maddi vergi kanunlarının pek çok gri alan içerdiği, bazı hallerde mükellefiyet tesis ettirmenin gerekip gerekmediğinin dahi tartışmalı olduğu, hatta bazı konularda idari anlayış ile yargı anlayışı arasında farklılıklar bulunduğu hususudur, ki bu husus pek çok haksız ceza artırımlarına da yol açabilecek niteliktedir.

Örneğin, dernek ve vakıfların bazı faaliyetlerinde iktisadi işletmenin ne zaman meydana geldiği net çizgilerle belli değildir. Miras kalan arsada kat karşılığı inşaat yaptırıp oluşan daireleri satan pek çok kişiye mükellefiyet tesis ettirilip cezalı ticari kazanç tarhiyatı yapılmasına karşılık, yargı anlayışında bu faaliyet mükellefiyet tesis ettirmeyi gerektiren bir ticari faaliyet olarak görülmemektedir. 

Bu konu daha önce Vergi Konseyi'nde de tartışılmış ve Konsey Tasarı Taslağı'nda, halen mevcut Kanunda bulunan (ki yeni taslağa da alınan) işe başlamanın belirtisi kabul edilen haller gerçekleşmesine rağmen mükellefiyet tesis ettirmeme özel olarak bir ceza düzenlemesi kapsamına alınmıştı. Yine aynı yol benimsenebilir.

Öte yandan hürriyeti bağlayıcı cezaları gerektiren fiillerin, mükellefiyet tesis ettirmeden işlenilmesi halinde de hükmedilecek hürriyeti bağlayıcı cezanın da yarı oranda arttırılması öngörülmektedir. Aynı sakınca burada da mevcuttur. 

Kaldı ki, taslakta yer alan, vergi suçları için verilecek hürriyeti bağlayıcı cezalar konusunda hükmün açıklanmasının geri bırakılamayacağı veya cezanın ertelenemeyeceği yahut seçenek yaptırımlara (örneğin para cezasına) çevrilemeyeceği şeklindeki düzenleme de pek ağırdır.

Vergi suçlarından çok daha ağır nitelikteki suçların cezası için bu müesseseler uygulanabilirken, zaten yaptırım olarak ceza adaletine dahi aykırı şekilde (ki bunu daha önce de yazmıştım) ağır olan vergi hapis cezalarında bu müesseselerin uygulanmamasını düzenlemek, ceza sistemini hem de ceza adaletini daha fazla zedeleyecektir. 

Mali ve hukuki destek alma hakkı

Vergi mükelleflerinin vergi mevzuatını, bu mevzuatla ilgili diğer hukuki düzenlemeleri, muhasebe hukukunu ve uygulamasını ve diğer mali konuları, ilgili mesleklerde faaliyet gösterenler kadar bilmesini her halde kimse bekleyemez. Bu nedenle mükelleflerin, ilgili meslek mensuplarından yardım ve destek almaları pek çok halde gereklilikten de öte zorunluluktur.

Vergi mükelleflerinin işlerini düzenlerken bir hukukçudan ve bir mali müşavirden destek alması, beyan ve bildirimlerini mali müşaviri ile birlikte yapması, vergi idaresi ile ihtilaf çıktıktan sonra yargılama esnasında bir avukattan hukuki destek alması , hatta duruşmalarda mali müşavirini dinletmesi, son derece doğal ve yasal hakkıdır. 

Ancak vergi idaresi ile ihtilaf ilişkisi ilişki, sadece yargılama aşamasından ibaret değildir. İhtilafın öncesinde genellikle inceleme aşaması vardır. Sonra uzlaşma gibi ihtilafın idari aşamada çözülmesine ilişkin müesseseler vardır. Ve bütün bu aşamalar veya müesseseler, mükelleflerin genellikle mali ve hukuki yardım ihtiyaci duyduğu aşamalardır. Bütün bunlar aslında savunma hakkı kapsamında olan konulardır. Acaba bu aşamalarda, mükellefin ilgili mesleklerden destek alma hakkı Vergi Usul Kanunu Tasarısı Taslağına nasıl yansımış. Bir bakalım. 

İnceleme sırasında, özellikle tutanak aşaması mükelleflerin en fazla hukukçu ve mali müşavir desteğine ihtiyaç duydukları aşamadır. Buradaki destek alma hakkını Vergi Denetim Kurulu da kabul etmektedir. Nitekim kurulun web sayfasında yayımlanan ve hukuken bir broşür niteliğinde olan 'mükelleflerin hak ve yükümlülükleri broşürü'nde bu konuda şu açıklama yer almaktadır: “mükellef vergi incelemeleri ile ilgili görüşmelere, defter ve kayıtlarla ilgili olan yetkili serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler veya avukatların kendisiyle birlikte katılmasını sağlamak ya da kendisini temsilen yetkili bir temsilcisini göndermek hakkına sahip bulunmaktadır. (Mükellefi temsilen gelen kişilerin yasal olarak yetkilendirilmiş olmaları ve temsil belgesinin görüşmeler başlamadan önce inceleme elemanına verilmesi gerekir.)” Şimdi bu düzenlemenin, Vergi Usul Kanunu Tasarı Taslağı'nın inceleme tutanakları ile ilgili maddesine aynen aktarılması gerekir ki, bu bir mükellef hakkı olabilsin. 

Bu öneriyi, uygulamada görülen sıkıntılara dayanarak getiriyorum. Çünkü hala pek çok mükelleften tutanak alınması sırasında, destek alma hakkına pek saygı gösterilmiyor. Değil bu hakkın hatırlatılması, muhasebecinin dahi tutanak aşamasında dışarıda beklemesinin iyi olacağının söylendiği olaylar, hala tek tük de olsa karşımıza çıkıyor. 

İnceleme tutanakları, pek çok halde mükellefin açıklama ve beyanlarını da içerdiğinden çok önemli belgelerdir ve yargı nezdinde de ikrar ve / veya delil olarak kabul edilmektedir. 

Mükellefler aleyhine hazırlanan Raporların değerlendirildiği komisyonlarda mükelleflerin dinlenme hakkı ve dolayısıyla dinlenme sırasında hukuki veya mali konularda ilgili meslek mensuplarından destek alma hakkı da yasa da yoktur. Bu hak, her ne kadar bir Yönetmelik ile kabul edilmiş olsa da yasal teminata kavuşturulmasında yarar vardır. 

Uzlaşma ve Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Komisyonları'nda temsil konusunda da, mükellefin bağlı bulunduğu meslek odasından bir temsilci ile 3568 sayılı Kanun'a göre kurulmuş meslek odasından bir meslek mensubunu bulundurabileceği, taslakta hükme bağlanmıştır. Ancak burada Avukatlık mesleğinin dikkate alınmamış olması, bir büyük eksikliktir. Mevcut Kanundaki düzenlemenin yeni taslağa aktarılırken mevcuttaki bu eksikliğin de giderilmesinde yarar vardır.

Taslakta daha pek çok düzenlemede mükellef hakları gözetilmemiştir. Bu nedenle taslakta, idarenin yetkilerinin güçlendirilmesi ve her konuda esası düzenleme yetkisinin İdareye verilmesi konusunda gösterilen hassasiyetinin, mükellef hakları yönünden de gösterilmesi gerekmektedir. 

Vergi Usul Kanunu Tasarı Taslağı’nda düzenlenen konulardan biriside “süre” konusudur. Önce taslaktaki konumuza ilişkin düzenlemeleri aktaralım. 

Kanuni ve idari süreler  MADDE 18-

1) Vergi muamelelerinde süreler vergi kanunları ile belli edilir. 

2) Kanunda açıkça yazılı olmayan hallerde on beş günden aşağı olmamak şartıyla bu süreyi, tebliği yapacak olan idare belirler ve ilgiliye tebliğ eder. 

Sürelerin hesaplanması  MADDE 19- 

1) Vergi kanunlarında yazılı süreler aşağıdaki şekilde hesaplanır. 

a) Süre gün olarak belli edilmişse başladığı gün hesaba katılmaz ve son günün tatil saatinde biter. 

b) Süre hafta veya ay olarak belli edilmişse başladığı güne son hafta veya ayda karşılık gelen günün tatil saatinde biter. Sürenin bittiği ayda, başladığı güne karşılık gelen bir gün yoksa süre o ayın son gününün tatil saatinde biter. 

c) Sonu belli bir gün ile tâyin edilen sürelerde, süre o günün tatil saatinde biter. 

ç) Resmî tatil günleri süreye dâhildir. Şu kadar ki sürenin son günü resmî tatile rastlarsa süre, tatili takip eden ilk iş gününün tatil saatinde biter. 

2) Elektronik ortamda gerçekleştirilen işlemlerde, birinci fıkradaki sürelerin hesaplanmasında “tatil saatinde biter” ifadesi “sonunda biter” şeklinde uygulanır.” 

Bu iki madde, 19/2 hariç, halen yürürlükte olan kanunun 14 ve 18. maddelerin tekrarıdır. 

Taslağın 19/2 maddesi ise elektronik ortamda gerçekleştirilen işlemler, özellikle elektronik ortamda verilen beyanname veya bildirimleri için geçerli olmak üzere düşünülmüştür. Elektronik ortamda mesai ve tatil kavramları geçerlilik taşımadığı için, olumlu karşılanması gerekir. 

Ancak taslağın 18. maddesinde “muamele”den söz edilirken 19/2’de “işlemler”den söz edilmesi, taslağın hazırlanmasında dil birliğinin sağlanmasına pek özen gösterilmediğini ifade etmektedir ki bu konuda başkaca örnekler bulmak da mümkündür. 

Bu iki maddenin en önemli ve olumlu özelliği ise, Maliye Bakanlığı’na “usul ve esasları düzenleme yetkisi” veren bir fıkrayı içermemesidir. Çünkü bu şekilde yetki hükmü içermeyen madde maalesef çok azdır. Bu konuyu ayrıca işleyeceğim. Şimdilik sadece, “inşallah unutma sonucu değildir” demekle yetiniyorum. 

Ancak 19. madde düzenlenirken, özellikle beyan, ödeme, uzlaşmaya başvuru yahut indirim talebi gibi hak ve ödevlerde kişileri yanıltan ve giderek hak kaybına yol açan iki konuda dikkate alınabilirdi. Bunlar sırasıyla, mesai saatinin yarım gün uygulandığı günler (Cumhuriyet Bayramı öncesindeki gün ile dini bayramlarda arife günler) ile idari izin günleridir. Uygulamada bu günler hep duraksamalara yol açmakta, bazen idare konuyu bir sirkülerle izah zorunluluğu altında kalmaktadır. 

Bu konuda hem duraksamaları gidermek hem de yasalarda paralellik sağlamak açısından da yararlı olması amacıyla Adalet Bakanlığınca hazırlanarak görüş alınmak üzere çeşitli kurum ve kuruluşlara gönderilen “İdari Yargıda İş Yükünün Azaltılması Amacıyla Bazı Kanun Ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun Tasarı Taslağı”nda yer alan düzenlemeden istifade edilebilirdi. 

Söz konusu tasarı taslağında İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun sürelere ilişkin 8. maddesinin 2. fıkrasının şu şekilde değişmesi öngörülüyor. 

“2. Tatil günleri sürelere dâhildir. Şu kadar ki, sürenin son gününün tam veya yarım tatil gününe ya da yetkili makamlarca verilen ve ülke çapında uygulanan idari izinlere rastlarsa, süre tatil veya idari izin gününü izleyen mesai gününün bitimine kadar uzar” 

İYUK Tasarı Taslağı’ndaki bu hükmün Vergi Usul Kanunu Tasarı Taslağı’na (19/ç maddesi yerine) aktarılmasında, sürelere ilişkin bir duraksamanın giderilmesi ve normların açıklığı ilkesi uyarınca fayda vardır.

ENFLASYON DÜZELTMESİ GELİYOR 

Hatırlandığı gibi ülkemizde enflasyon düzeltmesi müessesesi 2004 yılı için uygulanmış, sonraki yıllarda Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 298. maddesinde yazılı, “fiyat endeksindeki artışın içinde bulunulan dönem dâhil son üç hesap döneminde %100’den ve içinde bulunulan hesap döneminde %10’dan fazla olması” koşulları gerçekleşmediğinden, izleyen yıllarda, yani 11 yıldır uygulanamamıştır. 

Oysa bu geçen sürede (son 10 yılda), Ziraat Bankası Kredi Politikaları Genel Müdür Yardımcısı Sayın M. Cengiz Göğebakan’ın gazetemizde yayımlanan bir çalışmasında da (DÜNYA, 30.1.2016) vurgulandığı üzere, 2005 yılı 100 kabul edilerekten, fiyat endeksindeki artış %205’e ulaşmıştır. Enflasyon düzeltmesi müessesesinin uygulanmasını sadece fiyat endeksine bağlamak yanlıştır. Kurdaki artışında uygulama koşulları içerisinde olması gerekir. Söz konusu çalışmaya göre aynı dönemde doların değerindeki artış da yaklaşık %230’dur. 

Fiyat ve kur değişimleri bu seviyelere ulaşması, buna karşılık yasalarda bir tedbir öngörülmemiş olması neticesinde, işletme bilançolarının gerçek durumu yansıtmaması, duran varlıkların kayıtlı değerleri ile piyasa değerleri arasında önemli farklar oluşması, işletmelerin borçluluk oranlarının olduğundan fazla gözükmesi, öz kaynakların yanıltıcı görünmesi sonuçları ortaya çıkmıştır. 

Bu gerçeği gören Maliye Bakanlığı hazırlamış olduğu Vergi Usul Kanunu Tasarı Taslağı'nda, enflasyon düzeltmesi müessesesine de yer vermiştir. Bu müessesenin uygulanma koşulları mevcut kanundaki ile aynı şekilde düzenlenmiş olmakla birlikte, koşullar oluşmasa bile enflasyon düzeltmesinin uygulandığı yılı izleyen her beşinci yılda tekrar uygulanması öngörülmüştür. 

Taslakta ayrıca enflasyon düzeltmesi müessesinin 31.12.2016 bilançoları için uygulanmasına ilişkin bir geçici maddeye de yer verilmiştir. Taslağın geçici 7. maddesine göre; kazançlarını bilanço esasına göre tespit eden gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri 31.12.2016 tarihli bilançolarında yer alan parasal olmayan kıymetleri güncelleştirerek düzelteceklerdir. Ancak, münhasıran sürekli olarak işlenmiş altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal edenlerin bu geçici maddeye göre enflasyon düzeltmesi yapmaları ihtiyari bırakılmıştır.

Düzeltme işlemi, Türkiye geneli için hesaplanan Yİ-ÜFE göz önünde bulundurularak Maliye Bakanlığınca belirlenen düzeltme katsayıları kullanılarak yapılacaktır. Düzeltme, doğal olarak, enflasyon düzeltmesi müessesinin uygulanmış olduğu 31/12/2004 tarihi esas alınarak yapılacaktır. Maddî duran varlıklar maliyet bedeli, malî duran varlıklar ise alış bedeli üzerinden düzeltmeye tâbi tutulacaktır.

Taslakta hem asıl maddede hem de geçici maddede, serbest meslek erbabının da envanterine kayıtlı amortismana tabi iktisadi kıymetlerini enflasyonun tahribatından korumak amacıyla enflasyon düzeltmesi hükümlerini uygulayabileceği kabul edilmiştir. Böylece onların söz konusu kıymetlerini sattıklarında enflasyondan kaynaklanan kazanç kısmının da vergilenmemesi amaçlanarak kazanç unsurları arasında ayrım olmaması sağlanmıştır. 

Ancak kazançların reel tutarları üzerinden vergilendirilmesinin sağlanabilmesi için sadece beş yılda bir enflasyon düzeltmesinin öngörülmüş olması yeterli değildir. Bu konuda amortismana tabi iktisadi kıymetlerle menkul kıymetlerin satışlarında uygulanmak üzere eski maliyet revizesi şeklindeki bir hükmün de gelir vergisi tasarısına eklenmesinde fayda vardır. 

Öte yandan enflasyon düzeltmesine ilişkin olarak, müessesenin uygulanmasını gerektirecek yıllık fiyat artış oranlarının belirlenmesi konusunda bakanlar kuruluna tanınan yetkinin Anayasa'nın 73. maddesinde ifadesini bulan “vergilerin yasallığı ilkesi” ile bağdaştırmak mümkün değildir. Aynı şekilde; mükellef veya meslek gruplarına göre enflasyon düzeltmesinde uygulanacak yöntemi belirleme, enflasyon düzeltmesine tâbi olacak mali tabloları belirleme, geçici vergi dönemleri için düzeltme yapılıp yapılmayacağını belirleme gibi matrahı etkileyecek konularda Maliye Bakanlığı'na verilen yetkilerin de “vergilerin yasallığı ilkesi” ile bağdaştırması yine mümkün değildir.

İHBAR İKRAMİYESİNE YENİ DÜZENLEME

Geçen salı yayınlanan yazımda ihbar ikramiyesi konusunu halen yürürlükte olan mevzuata göre irdelemiş ve aktarmıştım. Maliye Bakanlığı tarafından hazırlanan Vergi Usul Kanunu Tasarı Taslağı'nda, halen yürürlükte olan ve konuyu düzenleyen 31.12.1931 tarih ve 1993 sayılı “Menkul ve Gayrimenkul Emval ile Bunların İntifa Hakları Ve Daimi Vergilerin Mektumatı Muhbirlerine Verilecek İkramiye Hakkında Kanun” un yürürlükten kaldırılması öngörülmekte ve konu Vergi Usul Kanunu kapsamına alınmaktadır. 

Konunun doğrudan vergilendirme sürecini ilgilendirdiği, ihbar müessesesinin incelemelere kaynaklık ettiği düşünüldüğünde, Vergi Usul Kanunu kapsamına alınması, aynı mali tatile ilişkin düzenlemenin de kapsama alınmasında olduğu gibi, yerinde bir düşüncedir. Bu yazımızda ihbar ikramiyesi müessesesinin taslakta düzenleniş şeklini aktarmaya çalışacağız. 

Taslakta, beyana dayanan vergilerde vergi ziyaına neden olan fiilleri işleyen mükelleflerle bunların işlenişine iştirak eden diğer kişilerin kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara bildiren muhbire ihbar ikramiyesi ödenmesi öngörülmektedir. Buradaki “diğer” kelimesi, kanuna aykırı harekete iştirak edenlerden her hangi birisinin de ihbarı ile ikramiye alabileceğini ifade etmektedir. 

İhbar ikramiyesi talepli dilekçelerde aranacak koşullar yönünden Dilekçe Hakkının Kullanılmasına Dair Kanuna atıf yapılmıştır. Söz konusu dilekçelerin, mükellef nezdinde herhangi bir vergi incelemesine başlanılmadan veya olayın takdir komisyonuna intikal ettirilmeden önce verilmesi resmi kayıtlara geçirilmiş olması gerekmektedir. Taslakta ihbarın dilekçe ile yapılması koşulu getirildikten sonra, bir çelişki de olsa, ihbarların sözlü olarak da yapılabileceği, ancak bu durumda ihbarın bir tutanağa bağlanacağı düzenlenmiştir. 

Taslak, muhbirin kimlik bilgilerinin, kendi izni olmadıkça veya ihbarın niteliği suç oluşturmadıkça, aramalı incelemelere sebebiyet verilmesi hali dışında, açıklanamayacağı hükme bağlanmıştır. Ancak haksız ihbar, pek çok halde mükellefin kişilik haklarını zedelediği için, haksızlığa uğrayan kişiye hukuki ve cezai yollara müracaat hakkını doğurmaktadır. Bu nedenle bu gibi durumlarda da istek üzerine ihbarcının kimliğinin haksızlığa uğrayan veya iftira edilene verilmesi gerekir. 

Taslakta muhbirin ihbarda bulunduğu kişi veya kuruluşun ortağı, yöneticisi veya çalışanı olmasının ihbar ikramiyesi ödenmesine engel teşkil etmeyeceği, ancak 3568 sayılı Kanun kapsamında görev yapan meslek mensupları ile bunların çalışanlarına hiçbir şekilde ihbar ikramiyesi ödenemeyeceği öngörülmektedir. 

3568 sayılı Kanun uyarınca görev yapanlar tarafından yapılan ihbarlarda ikramiye ödenip ödenmeyeceği daha önce de tartışma konusu olmuş, ancak hem idari anlayış hem de yargı anlayışı söz konusu meslek mensuplarının sır saklama yükümlülüğü dolayısıyla ihbar ikramiyesine hak kazanamayacakları yönünde oluşmuştu. Yargı tarafından da tasvip gören bu anlayışın, Kanuna aktarılması ileride çıkacak ihtilafların önünü kesmesi itibariyle yerinde olmakla birlikte eksiktir. Zira meslekleri dolayısıyla mali sırlara sahip olabilen, ancak sır saklama yükümlülüğü altında bulunan avukatların da buraya dahil edilmesi bence gerekmektedir. 

İhbarın kamuya açık kaynaklardan edinilen bilgiler kullanılarak yapılması halinde de, ihbar ikramiyesi ödenmeyecektir. 

Taslağa göre ihbar ikramiyesine hak kazanılabilmesi için, ihbar sonucu yapılacak vergi incelemesi sonucunda, ihbara konu olayla vergi ziyaı arasında illiyet bağının saptanmış olması gerekmektedir.

Mesleki faaliyetleri dolayısıyla mükelleflerin sırlarına muttali olan kamu görevlilerine, ihbarları karşılığında görevlerinden ayrılmış olsalar dahi ihbar ikramiyesi ödenmeyeceği, bu kişilerin nişanlılarına ve boşanmış olsalar bile eşlerine, kan veya kayın altsoy-üstsoyuna, evlatlığına veya kendisini evlat edinene yahut kan hısımlığında üçüncü (bu derece dâhil), kayın hısımlığında, bu hısımlığı meydana getiren evlenme ortadan kalkmış olsa bile, üçüncü (bu derece dâhil) dereceye kadar olan yansoy hısımlarına da aynı şekilde yapacakları ihbarların ihbar ikramiyesine hak kazandırmayacağı Taslakta açıklığa kavuşturulmuştur.(Taslağın konuya ilişkin 107/11. maddesinde atıf yapılan fıkranın dokuz değil, on olması gerekmektedir. Sanırım orada bir yazım hatası vardır) 

Taslak maddesinde ikramiyeye hak kazandıracak ihbarın mükellef nezdinde incelemeye başlanılmasından önce yapılmış olma şartı getirilmekle birlikte, ihbar ikramiyesinin mükellefler nezdinde inceleme sonucu düzenlenen raporun, rapor değerlendirme komisyonuna tevdi edildiği tarihe kadar talep edilebileceği de düzenlenmiştir. Buradan, önceden ikramiye talep edilmeden ihbar yapılabileceği, ancak inceleme sırasında da sonradan ikramiye talep edilebileceği anlaşılmaktadır ki bu şekildeki bir düzenleme yerinde olmayıp, çeşitli sakınca ve suistimallere de yol açabilecek niteliktedir. Günümüz uygulamasında, artan oranlı tarifenin anlamını yitirmiş olması dolayısıyla %10 civarında ödenen ihbar ikramiyesi oranı Taslakta %10 olarak belirlenmiştir. İhbar ikramiyesi Taslağa göre, sadece vergi aslı üzerinden hesaplanacak ve ödenecektir. Ceza ve gecikme faizinin ikramiye matrahına dahil edilmesi söz konusu olmayacaktır. Bu düzenleme yerindedir. Çünkü ikramiyenin konusunun hazineyi hakkı olan alacağına kavuşturmak olması gerekir, yoksa bir başkasına ceza kestirmiş olmanın ikramiye konusu olması uygun değildir. 

Öte yandan ihbarcının ikramiyeye hak kazanması ile ödeme arasında geçen süre için her hangi bir faiz hesaplanmayacağı da hükme bağlanmışsa da, bu düzenlemenin ileride anayasa yargısına takılması pek muhtemeldir. 

Bu arada yeni düzenlemenin, taslağın yürürlüğünden sonraki ihbarlara uygulanacağına ilişkin bir geçici madde eklenmesi de gerekmektedir.  Bumin Doğrusöz

http://www.dunya.com/vergi-usul-kanunu-tasarisi-1-162778yy.htm

Bu makalede yer alan açıklamalar, yazarının konu hakkındaki kişisel görüşünü yansıtmaktadır. Makaledeki bilgi ve açıklamalardan dolayı Özdoğrular smmm ltd. şti /Mehmet Özdoğru ve/veya ozdogrular.com./com.tr' ye sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.