VUK’ un “İnceleme Zamanı” başlıklı 138. maddesi; “Vergi incelemesinin ne zaman yapılacağının evvelden haber verilmesi mecburi değildir. İnceleme, neticesi alınmamış hesap dönemi de dahil olmak üzere, tarh zamanaşımı süresi sonuna kadar her zaman yapılabilir. Evvelce inceleme yapılmış veya matrahın re’sen takdir edilmiş olması yeniden inceleme yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline mani değildir.” şeklindedir.

VUK’ un 154. maddesine göre, zamanaşımı süresi beş yıl olarak belirlenmiştir. Şu kadar ki, vergi dairesi tarafından matrah takdiri için takdir komisyonuna gidilmesi halinde zamanaşımı durmaktadır. Duran zamanaşımı takdir komisyonu tarafından vergi dairesine kararın gelmesinden sonra işlemeye devam edecektir. Burada önemli husus, takdir komisyonuna sevk dolayısıyla uzayan zamanaşımı süresinin defter ve belge saklama sürelerine şamil olup olmayacağıdır. Bu konuyu ikili bir ayrıma giderek anlatmakta fayda olacaktır.

• İncelemenin işyerinde yapılması durumu,
• İncelemenin dairede yapılması durumu.

İncelemenin işyerinde yapılması:

VUK’ un 139. maddesine göre, “Vergi incelemeleri, esas itibariyle incelemeye tabi olanın iş yerinde yapılır. İş yerinin müsait olmaması, ölüm, işin terk edilmesi gibi zaruri sebeplerle incelemenin yerinde yapılması imkansız olur veya mükellef ve vergi sorumluları isterlerse inceleme dairede yapılabilir. Bu takdirde incelemeye tabi olanın lüzumlu defter ve vesikalarını daireye getirmesi kendisinden yazılı olarak istenilir. İncelemenin dairede yapılması halinde istenilen defter veya vesikaları belli edilen zamanda mazeretsiz olarak getirmeyenler, bunları ibraz etmemiş sayılırlar. Haklı bir mazeret gösterenlere, defter ve vesikalarını daireye getirmesi için münasip bir mühlet verilir.” şeklindedir.

Kanun hükmünden de anlaşılacağı üzere münasip bir mühlet, iş yerinin müsait olmaması, ölüm, işin terk edilmesi gibi zaruri sebeplerle incelemenin yerinde yapılması imkansız olur veya mükellef ve vergi sorumluları incelemenin dairede yapılmasını isterlerse söz konusu olabilir. Aksi takdirde inceleme işyerinde yapılırsa 15 günlük bir mühlet söz konusu olmayacaktır. Dolayısıyla zamanaşımı süresinin dolmasına 15 günden az kalan ve takdire sevk edilen incelemelerde, mükellefin defter belgeleri ibraz etmemesi keyfiyeti ile karşılaşmamak için bu tür incelemelerde incelemenin işyerinde yapılması daha sağlıklı olacaktır. Kanun koyucunun da amacının işyerinde inceleme yapılması gerektiği anlaşılmaktadır.

İncelemenin dairede yapılması:

VUK’ un 139. maddesine göre, “… İşyerinin müsait olmaması, ölüm, işin terk edilmesi gibi zaruri sebeplerle incelemenin yerinde yapılması imkansız olur veya mükellef ve vergi sorumluları isterlerse inceleme dairede yapılabilir. Bu takdirde incelemeye tabi olanın lüzumlu defter ve vesikalarını daireye getirmesi kendisinden yazılı olarak istenilir. İncelemenin dairede yapılması halinde istenilen defter veya vesikaları belli edilen zamanda mazeretsiz olarak getirmeyenler, bunları ibraz etmemiş sayılırlar. Haklı bir mazeret gösterenlere, defter ve vesikalarını daireye getirmesi için münasip bir mühlet verilir.” “Münasip bir mühlet”, VUK’un 14/2. maddesi hükmü gereği on beş günden az olamayacaktır.

Yukarıda yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, zamanaşımı süresinin son yılı içerisinde takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımı süresini durdurmaktadır. İşlemeyen süre de her hal ve şartta 1 yıldan fazla olamamaktadır.

Zamanaşımı süresinin dolmasına 15 günden az kalan ve takdire sevk edilen incelemelerde, inceleme dairede yapılacaksa, defter ve belgelerin ibraz edilmesi için mükellefe defter belge isteme yazısı gönderilecektir. Bu durumda mükellefin on beş günlük süresi bulunmaktadır. Mükellefin bu süreyi tamamen kullanması ve sonunda defter ve belgelerini ibraz etmemesi durumu ortaya çıkabilecektir. Her ne kadar tarh zamanaşımı dolmuş olan vergilendirme dönemine ilişkin olarak defter ve belgelerin ibrazı istenmesine mani bir durum mevcut olmasa da mükellefin bu isteği yerine getirme zorunluluğu bulunmamaktadır. Şöyle ki;

Takdire sevk işlemi defter ve belgelerin saklama ve ibraz sürelerinin zamanaşımı durdurmamaktadır. Yani muhafaza süresinden sonra söz konusu evrakların ibraz mecburiyetinin olduğu konusunda yasal bir düzenleme yoktur. Nitekim VUK’un 253. maddesinde mükelleflerin defter, belge ve diğer vesikalarını ilgili bulundukları yılı takip eden takvim yılından başlayarak beş yıl süre ile muhafaza etmeye mecbur oldukları belirtilmiştir.

Görüldüğü üzere VUK’ da muhafaza ve ibraz süreleri kesin bir şekilde belirlenmiş ve ilgili bulundukları yılı izleyen yılın başından itibaren beş yıl olan bu sürenin herhangi bir şekilde uzayabileceği konusunda bir belirleme yapılmazken, anılan sürenin tarh zamanaşımına bağlı olduğu konusunda da bir düzenleme yapılmamıştır. Yani tarh zamanaşımı süresinin herhangi bir nedenle uzaması halinde, vergi incelemesi yapılma süresi de buna bağlı olarak uzayabilirken, defter ve belgelerin muhafaza ve ibraz süreleri konusunda böyle bir bağlantı kurulmamış, kurulmasına izin veren bir hüküm de kanunda yer almamıştır.

Bu noktada, tarh ve ceza zamanaşımı dolmak üzere iken takdir komisyonuna sevk edilen ve bu nedenle tarh ve ceza zamanaşımı duran, ancak defter, kayıt ve belgelerin saklanması ve ibrazı için öngörülen beş yıllık sürenin tarh ve ceza zamanaşımından bağımsız olması nedeniyle defter ve belge muhafaza ve ibraz süresi geçmiş olan dönemlere ilişkin olarak vergi incelemesi yapılıp yapılamayacağı sorunu gündeme gelmektedir. Tarh zamanaşımını durduran bir nedenin varlığı halinde VUK’ un 138. maddesi uyarınca inceleme tarh zamanaşımı süresi içinde yapılacağından normalde 5 yıllık inceleme yapma süresi dolmasına rağmen vergi incelemesine devam edilebilecektir. Fakat mükellef kuruma defter ve belgelerini ibraz etmemesi nedeniyle VUK’ un 30. maddesine göre re’ sen tarhiyat yapılamayacak ve 359. madde uyarınca defter ve belgeleri gizlemek suçunun işlendiği iddia edilemeyecektir. Çünkü defter, kayıt ve belge ibrazı için öngörülen 5 yıllık süre dolmuştur ve mükellefin artık böyle bir zorunluluğu yoktur. Suat SARIGÜL E-Yaklaşım / Aralık 2014 / Sayı: 264