“Sat-Kirala-Geri Al” işlemi, şirketin üzerine kayıtlı amortismana tabi malların leasing firmasına satıldıktan sonra tekrar kiralanması işlemidir. Kiralama süresi sonunda satılan mallar tekrar kiracıya devredilir.

2 Ağustos 2013 tarihli Resmi Gazete’ de yayımlanan 6495 Sayılı Kanun’un 42’inci maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5’inci maddesinin (e) bendinin birinci paragrafındaki parantez içi hüküm şöyle değiştirilmişti;

“Taşınmazların; kaynak kuruluşlarca, kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine satışı ile 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, finansal kiralama şirketlerine satışı ve varlık kiralama ile finansal kiralama şirketlerince taşınmazın devralındığı kuruma satışından doğan kazançlar için bu oran %100 olarak uygulanır ve bu taşınmazlar için en az iki tam yıl süreyle aktifte bulunma şartı aranmaz. Ancak söz konusu taşınmazların; kaynak kuruluş, kiracı veya sözleşmeden kaynaklanan yükümlülüklerin yerine getirilememesi hâli hariç olmak üzere, varlık kiralama veya finansal kiralama şirketi tarafından üçüncü kişi ve kurumlara satılması durumunda, bu taşınmazların kaynak kuruluşta veya kiracıdaki varlık kiralama veya finansal kiralama şirketine devirden önceki kayıtlı değeri ile anılan kurumlarda ayrılan toplam amortisman tutarı dikkate alınarak satışı gerçekleştiren kurum nezdinde vergilendirme yapılır.”

Değiştirilmiş olan madde hükmü okunduğunda ilk etapta göze çarpan husus, işlemin kurumlar vergisinden istisna edilmiş olması. Ancak madde metninin devamında yer alan ifadeler, söz konusu istisnanın şarta bağlı istisna olduğunu açıkça belirtiyor. 

Madde metninde sat-kirala-geri al işlemine konu edilen taşınmazın, kiralama kapsamında yapılan sözleşmedeki hükümlere aykırı bir durum dışında üçüncü kişilere satılması halinde, kaynak kuruluş tarafından satışı öncesindeki kayıtlı değeri ile kiralama süreci boyunca tüm kurumlarda ayrılan amortismanların bu değere ilave edilmesi ile tespit edilen bedelin, satış bedelinden düşülmek suretiyle tespit edilecek satış kazancı bedelinin vergilendirileceği hüküm altına alınmış bulunuyor. Bu haliyle söz konusu hüküm tam bir şarta bağlı istisna durumunda.

8 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğ Taslağı’nın 5’inci maddesinde sat-kirala-geri al işlemine ilişkin açıklamalara yer verilerek uygulamaya örnekler aracılığıyla açıklık getirilmeye çalışılıyor. 

Tebliğ Taslağı’nda yer verilen konuya ilişkin açıklamalar ve örnekler birlikte irdelendiğinde aslında işleme konu taşınmazın üçüncü kişilere satışının neredeyse imkansız hale getirildiği yorumuna ulaşılıyor. Maddenin uygulanmasına ilişkin verilen örneklerde, işleme konu taşınmazın kaynak kuruluş, kiracı, finansal kiralama veya varlık kiralama şirketi tarafından üçüncü kişilere satışında vergilemenin ne şekilde yapılacağına, satış kazancının nasıl hesaplanacağına ve bu kapsamda aktifte bulundurma süresinin ne şekilde tespit edileceğine açıklık getiriliyor. 

Taşınmazın satışından elde edilecek kazancın tespiti, tüm kurumlarda ayrılan amortismanların satış bedeline ilave edilmesi suretiyle, taşınmazın kaynak kuruluşta kayıtlı ilk değerinden düşülmesi şeklinde yapılacaktır. Dolayısıyla aslında üçüncü kişiye satış işlemi, mükellefe daha önce tanınmış olan istisnanın uygulanabilirliğini şarta bağlı kılmaktadır.

Tebliğ Taslağı’nda yer alan örnekler dikkatlice incelendiğinde, taşınmazın üçüncü kişiye satışı durumunda 75%’lik istisna uygulanması için aktifte 2 tam yıl süreyle bulundurma şartının tespitinde taşınmazın kiralama firmasından geri alındığı tarihin dikkate alınması gibi bir uygulama ortaya çıkıyor. 

Zira, taşınmazın üçüncü kişiye satışında elde edilen satış kazancının tespitinde kaynak kuruluşta kayıtlı olan ilk değeri baz alınırken; 2 tam yıl aktifte bulundurma şartının tespitinde kiralama işleminden sonraki tarihin dikkate alınması Kanun’la çok da bağdaşmayan bir uygulama olacaktır. Daha anlaşılır bir şekilde ifade edebilmek adına bahsi geçen örnekteki uygulamayı aşağıda özetleyelim:

“Örnek 1: 

(A) A.Ş. 15/5/2009 tarihinde iktisap ettiği ve aktifine aldığı taşınmazı 15/4/2011 tarihinde (B) Varlık Kiralama A.Ş.’ye devretmiş ve 3 yıllığına geri kiralamıştır. 

Söz konusu taşınmaz kira süresi sonunda, yani 15/4/2014’te, (B) Varlık Kiralama A.Ş. tarafından (A) A.Ş.’ye geri satılmıştır. 

A.Ş. söz konusu taşınmazı 20/3/2015 tarihinde (C) Ltd. Şti.’ne satmıştır.

(A) A.Ş. Kurumlar Vergisi Kanununun 5 nci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan şartlardan taşınmazın iki tam yıl süreyle aktifte yer alması şartını taşımadığından satış kazancının tamamı kurum kazancına dahil edilerek kurumlar vergisine tabi tutulacaktır.”

Örnekte de görüldüğü üzere; 2 tam yıl aktifte bulundurma süresinin tespitinde, kiralama işlemi sonrasında kiracının taşınmazı geri aldığı tarih iktisap tarihi gibi değerlendirilmiş ve bu tarih itibarıyla 2 tam yıl sürenin hesaplaması yapılmıştır.

Madem Kanun koyucu aradaki işlemi tamamen bir finansman işlemi olarak görmüş ve üçüncü kişiye satış durumunda kaynak kuruluştaki kayıtlı ilk değerini baz alarak vergilemeyi amaçlamış, o zaman Kurumlar Vergisi Kanunu’ndaki genel hükümde yer alan ve yine şarta bağlı olan istisnanın uygulanması için belirlenen 2 yıllık sürenin tespitinde de, taşınmazın kaynak kuruluştaki ilk iktisap tarihinin esas alınması hakkaniyetli bir uygulama olacaktır.

Bu sebeple Tebliğ Taslağı’nda yer alan söz konusu işleme ilişkin uygulama detaylarının, örnekler aracılığı ile açıklanan şeklinin Kanun metninde hedeflenen amaca uygun bir şekilde yeniden değerlendirilmesinin faydalı olacağı kanaatindeyiz. Fulya Çankırı/http://www.kpmgvergi.com/Blog/Pages/Home.aspx

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.