Yurt Dışına İhraç Edilen Malların Yurt Dışında İmha Edilmesi Durumunda İmha Edilen Malların Bedelleri Kurum Kazancının Tespitinde Gider Olarak Dikkate Alınabilir Mi? |
![]() |
![]() |
![]() |
24 Ocak 2025 | |
I- GİRİŞ Dünya genelinde küreselleşme olgusu şirketleri olumlu veya olumsuz yönde etkilemektedir. Küreselleşme olgusunun şirketler üzerindeki en önemli olumsuz etkisi dünya genelinde meydana gelen ekonomik krizlerden bütün şirketlerin olumsuz yönde etkilenmesi şeklinde kendisini gösterir. Ekonomik krizler özellikle orta ölçekli işletmeler için çok tehlikelidir. Büyük ve uluslararası işletmeler ekonomik krizleri daha kolay atlatabilirken, küçük işletmeler ekonomik kriz nedeniyle iflas aşamasına gelebilmektedir. Krizlerin olumsuz etkisinden kurtulamayan ve mali bünyesi zayıf olan işletmeler ise iflas etmektedir. Türkiye’de ihracat işleri ile uğraşan firmalar da ekonomik krizlerden nasibini almaktadır. Yurt dışına ihracı yapılan mallar yurt dışındaki müşterilerin iflas etmesi nedeniyle uzun süre gümrük idaresinde kalmakta ve belirli bir süre sonra ise ihraç malları yabancı gümrük idaresi tarafından imha edilmektedir. Her ülkenin gümrük mevzuatı farklı olmakla birlikte, gümrük idarelerinde uzun süre bekleyen malların imhası genellikle gümrük idaresi tarafından düzenlenen bir “Tutanak” ile gerçekleştirilmektedir. Gümrük idaresi tarafından düzenlenen Tutanak gümrük yetkilileri ve yurt dışında mal ithal eden yabancı şirketlerin yetkilileri tarafından imzalanmaktadır. Bu durumla günümüzde sıklıkla karşılaşılmaktadır. Yurt dışına ihraç edilen malların yurt dışındaki müşterilerin iflas etmesi nedeniyle gümrük idaresi tarafından imha edilmesi durumunda ihraç malları ile ilgili olarak yapılacak işlemler noktasında mükellefler tereddütler yaşamaktadır. Bu nedenle, tarafımıza bu konuda yöneltilen sorulara cevap vermek adına bu makalemizde öncelikle, yurt dışına gönderilen mallarla ilgili olarak yapılacak işlemler noktasında mevzuatımızda yer alan düzenlemeler analiz edilecektir. Daha sonra ise mevzuatımızda yapılan düzenlemeler esas alınmak suretiyle konu hakkındaki düşüncelerimize yer verilecektir. II- YURT DIŞINDA İMHA EDİLEN MALLARLA İLGİLİ OLARAK GELİR VE KURUMLAR VERGİSİ DÜZENLEMELERİ Yurt dışına ihraç edilen malların yurt dışında gümrük idaresi tarafından imha edilmesi durumunda yapılacak vergisel işlemlerle ilgili olarak göz önünde bulundurulması gereken ilk Kanun düzenlemesi 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'dur (KVK'dır.) ([1]). Burada öncelikle KVK’nın 6. maddesi hükmünün esas alınması gerekir. KVK’nın 6. maddesinde “Safi kurum kazancı” başlığı altında önemli bir düzenleme yer almaktadır. KVK’nın 6. maddesinde yer alan düzenlemenin temel esasları şu şekildedir: 1- Tam ve dar mükellefiyete tâbi kurumlarda kurumlar vergisi, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanır. 2- Safi kurum kazancının tespitinde, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun (GVK'nın)([2]) ticarî kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır. 3- Tam veya dar mükellefiyete tâbi kurumların ziraî faaliyetle uğraşması durumunda, kurumların bu faaliyetinden doğan kazançlarının tespitinde, GVK’nın 59. maddesinin son fıkra hükmü de dikkate alınır. 4- 13.01.2011 tarihli ve 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu’nun 376. maddesi uyarınca sermayenin tamamlanmasına karar verilen şirketin ortakları tarafından zarar sebebiyle karşılıksız kalan kısmı kapatacak miktarda aktarılan tutarlar kurum kazancının tespitinde dikkate alınmaz. KVK’nın 6. maddesindeki düzenleme esas alındığında, yurt dışına ihracat yapan şirketlerin yurt dışındaki müşterisinin iflas etmesi nedeniyle uzun süre gümrükte bekleyen malların gümrük idaresi tarafından imha edilmesi durumunda imha edilen malların maliyet bedelleri safi kurum kazancının tespitinde dikkate alınabilir. Buna ilişkin olarak KVK’nın 8. ve GVK’nın 40. maddesi hükümlerinin ayrıca değerlendirilmesi gerekir. KVK’nın 8. maddesinde ticarî kazanç gibi hesaplanan kurum kazancının tespitinde, mükelleflerin hâsılatından indirebileceği gider kalemleri düzenlenmiştir. KVK’nın 6. maddesindeki atıf nedeniyle indirilecek giderlerin tespitinde ayrıca GVK’nın 40. maddesi hükümleri uygulanır. GVK’nın 40. maddesinde ise safi kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilecek giderler hüküm altına alınmıştır. III- YURT DIŞINDA İMHA EDİLEN MALLARLA İLGİLİ OLARAK VERGİ USUL KANUNU’NDA YER ALAN DÜZENLEMELER Yurt dışında imha edilen malların vergi mevzuatı karşısındaki durumunun analizinde göz önünde bulundurulması gereken bir diğer Kanun hükmü 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’dur([3]). Bu konuda VUK’un 278. ve 267. maddesi hükümlerinin uygulanması gerekir. VUK’un 278. maddesinde “Kıymeti Düşen Mallar” başlığı altında tam ve dar mükellefiyete tâbi kurumların çeşitli şekillerde kıymeti düşen malları için yapmaları gereken işlemler hüküm altına alınmıştır. VUK’un 278. maddesinin temel esasları özetle aşağıdaki gibidir. 1- Çeşitli nedenlerle iktisadî kıymetlerinde önemli bir azalış olan emtia emsal bedeli ile değerlenir. 2- Bir iktisadî kıymetin değerinde azalış aşağıdaki sebeplerden kaynaklanabilir: a- Yangın, deprem ve su basması gibi afetler. b- Bozulmak, çürümek, kırılmak, çatlamak, paslanmak gibi haller. 3- Maliyetlerinin hesaplanması mutat olmayan hurdalar ve döküntüler, üstupu, deşe ve ıskartalar emsal bedeli ile değerlenir. Mükelleflerin VUK’un 278. maddesini esas almak suretiyle işletmede yer alan emtianın “kıymeti düşen mal” olarak işleme tâbi tutabilmeleri için aşağıdaki kriterleri aramaları gerekir. 1- İşletmede bulunan emtianın iktisadî kıymetinde önemli bir azalış meydana gelmesi gerekir. 2- İktisadî kıymetlerde meydana gelen azalışların Kanun hükmünde ifade edilen nedenlerden kaynaklanması gerekir. VUK’un 278. maddesine göre iktisadî kıymetlerinde azalış olan emtianın emsal bedeli ile değerleneceği hüküm altına alındığı için VUK’un 267. maddesi hükmünün göz önünde bulundurulması gerekir. İktisadî kıymetinde büyük ölçüde azalma meydana gelen emtianın emsal bedeli mezkûr maddeye göre tespit edilir. VUK’un 267. maddesi esas alındığında bu maddenin temel esaslarını aşağıdaki şekilde özetlemek mümkündür: 1- Mezkûr madde hükmündeki ilk düzenleme emsal bedelinin genel bir tanımıdır. Buna göre emsal bedeli, gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması hâlinde emsaline nazaran haiz olacağı değerdir. 2- Emsal bedelin tespitinde ortalama fiyat esası, maliyet bedeli esası ve takdir esası olmak üzere üç yöntem uygulanır. 3- Emsal bedelinin mükellef tarafından bizzat hesaplandığı hallerde, bu hesaplara ait kayıt ve cetveller ispat edici kağıtlar olarak muhafaza edilir. 4- VUK’un 267. maddesinde yer alan esaslarla sınırlı olmaksızın kaza mercilerinin re'sen biçtikleri değerler ile zirai kazanç ölçülerini tespit eden kararlarda yer alan unsurlar emsal bedeli yerine geçer. 5- Ücretle yapılan imalatta ücretin gerçek miktarının bilinmemesi veya doğru olarak tayin edilememesi hâllerinde tespit edilecek emsal ücret de aynı esaslara göre tayin olunur. VUK’un 267. maddesi esas alındığında bir malın emsal bedelinin ortalama fiyat esası ve maliyet bedeli esası kullanılmak suretiyle tespit edilememesi durumunda emsal bedel takdir komisyonu marifetiyle tespit edilir. Takdir komisyonu ile ilgili düzenlemeler VUK’un 72. ve müteakip maddelerinde düzenlenmiştir. Takdir Komisyonunun yetkileri ise VUK’un 75. maddesinde düzenlenmiştir. Bu maddenin temel esaslarını aşağıdaki şekilde özetlemek mümkündür: 1- VUK’un 72. maddesinin birinci fıkrasına göre kurulan takdir komisyonu VUK’un 74. maddedeki görevleri dolayısıyla VUK’ta yazılı inceleme yetkisine haizdir. 2- Takdir komisyonu, servetleri, sınai hakları ve telif haklarını, imtiyazları, madenleri, mücevheratı, eski eserleri ve sanat eserlerini değerlemede bilirkişiye müracaat edebilir. 3- VUK’un 72. maddesinin ikinci ve üçüncü fıkralarına göre kurulan takdir komisyonları VUK’un 79. maddesinde yazılı yetkileri haizdir. VUK’un atıf yaptığı 79. maddesinde takdir komisyonlarının yetkileri düzenlenmiştir. Bu madde esas alındığında Takdir Komisyonları aşağıdaki yetkilere sahiptir. 1- İradı veya kıymeti tahmin edilecek binaları ve araziyi gezebilirler. 2- Mükelleflerden ve kiracılardan gayrimenkulün genel durumu, kullanış tarzı, kira veya hasılat miktarı ve tahmine yarayacak sair lüzumlu malûmatı isteyebilirler. 3- Lüzumlu gördükleri malûmatı, muhtar ve ihtiyar meclisleri, ticaret ve tarım odaları, belediyeler ve noterler gibi resmî veya yarı resmî teşekküllerle özel teşekküller ve şahıslardan isteyebilirler. 4- Fabrika, değirmen ve imalâthanelerin iratlarının takdirinde içlerinde bulunan sabit istihsal tesislerinin kıymetlerini tespit için lüzum gördükleri takdirde bilirkişiye müracaat edebilirler. IV- VERGİ MEVZUATINA GÖRE YURT DIŞINDA İMHA EDİLEN MALLAR İÇİN MÜKELLEFLERİN YAPMALARI GEREKEN İŞLEMLER Bu makale konumuzu, Türkiye’den yurt dışına mal ihraç eden firmaların ekonomik kriz nedeniyle yurt dışındaki müşterisinin iflas etmesi ve ihraç edilen malların uzun süre gümrük idaresinde bekledikten sonra imha edilmesi durumunda imha edilen mallar ile ilgili olarak mükelleflerin yapmaları gereken işlemler oluşturmaktadır. Tam veya dar mükellefiyete[4] tâbi kurumlar vergisi mükellefleri tarafından makalemizin bir önceki bölümünde özetlediğimiz mevzuat hükümlerine göre yurt dışında imha edilen emtianın maliyet bedellerinin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması için yapılması gereken işlemler şunlardır. 1- Yurt dışına ihraç edilen malların ihraç edildiği ülkenin gümrük idaresi tarafından imha edildiğini gösteren ve ilgili ülkenin mevzuatına göre muteber bir belge ile ispatlanması gerekir. Yurt dışında gümrük idareleri tarafından imha edilen mallarla ilgili olarak mevzuat düzenlemeleri hemen hemen bütün ülkelerde aynıdır. Gümrükte uzun süre bekleyen ve imhası gereken emtia veya diğer iktisadî kıymetler gümrük idareleri tarafından bir “Tutanak” mukabilinde imha edilmektedir. Düzenlenen Tutanakta gümrük idaresindeki yetkili memurların imzası ve yurt dışında mal ithal eden yabancı firmanın yetkililerinin imzası yer almaktadır. Bu Tutanak VUK uygulamasında muteber belge olma özelliğine sahiptir. Mükelleflerin bu Tutanakla bağlı bulundukları vergi dairesine başvurması gerekir. 2- Yurt dışındaki gümrük idaresi tarafından verilen muteber belgenin mükellefler tarafından bağlı bulundukları vergi dairesine ibraz edilmesi ve takdir komisyonundan bu konuda karar almasını istemeleri gerekir. Takdir komisyonu tarafından yurt dışında imha edilen malların maliyet bedelinin tespit edilmesi durumunda takdir komisyonu kararına istinaden gider kaydı mümkündür. V- SONUÇ Yurt dışına ihracat yapan kişi, kurum ve kuruluşların özellikle ekonomik kriz dönemlerinde yurt dışındaki müşterisinin iflas etmesi ve bu nedenle de uzun süre gümrük idarelerinde bekleyen mallarla ilgili olarak yapılması gereken işlemler ile ilgili olarak uygulamada sorunlar yaşanmaktadır. Uygulamada sorun yaratan husus, yurt dışındaki gümrük idaresi tarafından gümrükte uzun süre bekleyen malların imha edilmesi durumunda imha edilen malların maliyet bedellerinin hangi şartlar altında kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınacağı ile ilgili olarak ortaya çıkmaktadır. Bu sorun çözümünde, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 6. ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8., 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 278. ve 267. maddesi hükümlerinin uygulanması gerekir. Mevzuatımızda bu konuda herhangi bir tereddütlü husus bulunmamaktadır. Özetle; yurt dışına gönderilen ihraç mallarının ilgili gümrük idaresi tarafından imha edilmesi durumunda gümrük idaresi tarafından malların imha edildiğine dair verilecek belge ile mükelleflerin bağlı oldukları vergi dairesine müracaat etmesi ve bu konuda Takdir Komisyonundan karar alınması gerekir. Takdir komisyonu tarafından belirlenecek malların maliyet bedelleri mükellefler tarafından kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir. Levent BAŞAK* E-Yaklaşım / Ocak 2025 / Sayı: 385 * Vergi Başmüfettişi [1] 21.06.2006 tarih ve 26205 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. [2] 06.01.1961 tarih ve 10700 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. [3] 10.01.1961, 11.01.1961 ve 12.01.1961 tarih ve 10703, 10704 ve 10705 sayılı Resmi Gazetelerde yayımlanmıştır.
[4] Bu konuda, Türkiye’de yurt dışında yerleşik yabancı şirketler tarafından açılan yabancı şubeler tarafından da tereddüt yaşandığı tespit edilmiştir. Bu nedenle bu makalemizde yaptığımız açıklamalar yurt dışında yerleşik yabancı şirketler tarafından Türkiye’de açılan ve yurt dışına mal ihracatı yapan yabancı şubeler için de geçerlidir. Bu konu itibariyle vergilendirmede tam veya dar mükellefiyete tâbi kurumlar arasında farklı bir vergilendirme rejimi söz konusu değildir. Vergilendirmede eşitlik ilkesinin bir gereği olarak bu makalemizde yaptığımız açıklamalar aynen dar mükellefiyet tâbi kurumlar için de geçerlidir. |