Arsa sahiplerinin, arsalarını satmak yerine inşaat firmasına belli sayıda daire ve dükkan karşılığında vermeleri, öteden beri devam eden bir uygulama.
I- GİRİŞ
Arsanın karşılığında, daire ve dükkan alınması olayında vergi yönünden sorun yok. Ancak, bu daire ve dükkanların satılması halinde, vergi yönünden ciddi sorunlar ortaya çıkabiliyor.
Müteahhide verilen arsa “miras yolu ile” edinilmiş ise, alınan daire ve dükkanların satılmasından elde edilecek gelir, değer artışı kazancı olarak gelir vergisine tabi değil(1).
Maliye Bakanlığı 2011 yılında yayımladığı bir Sirkülerle, bu hususu açıklığa kavuşturdu(2).
Ancak, miras yada bağışlama dışında edinilen arsanın, müteahhide verilmesi halinde, edinilen daire ve dükkanların satılması (yıl içinde birden fazla satış ya da arka arkaya her yıl en az bir bağımsız bölüm satılması), denetim elemanlarınca, arsanın edinilme süresine de bakılmaksızın ticari kazanç olarak kabul edilerek, hem gelir vergisine hem de KDV’ye tabi tutulabiliyor.
Son yıllarda arsanın inşaat firmasına “hasılat paylaşımı” karşılığı verilmesi yönündeki uygulama ile bu olaydaki vergilendirmeden yasal anlamda kaçınmak mümkün olabiliyor. Bu modelde arsa sahibi, arsasını nakit olarak belli bir bedel karşılığı satmıyor ancak tamamlanmış daire ve dükkanların, satış bedelinin (satış hasılatının) belli bir yüzdesi (örneğin yüzde 45’i ya da 58’i) “arsa satış bedeli” olarak belirleniyor. İşte bu uygulamaya “hasılat payı karşılığında arsa satışı” kısaca “hasılat paylaşımı” denilmektedir.
Arsa karşılığı hasılat paylaşımı yönteminde, arsanın mülkiyeti iş bitinceye kadar sözleşme ile arsa sahibi üzerinde kalmaktadır(3). Arsa sahibi, inşaat devam ederken inşaat firmasının anlaştığı kişilere “kat irtifaklı arsa tapusu” vermektedir.
II- ARSAYI İNŞAAT FİRMASINA HASILAT PAYI KARŞILIĞINDA VERMENİN, BELLİ SAYIDA DAİRE VE DÜKKAN KARŞILIĞI VERMEKTEN FARKI
A- NAKİT-AYIN FARKI
Arsa karşılığında, belli sayıda bağımsız bölüm (daire ve dükkan) alınması olayında, arsa sahibinin arsa bedelini nakit değil ayın olarak tahsil etmesi söz konusudur.
Hasılat payı karşılığında, arsanın satışı ise, bildiğimiz nakit karşılığı arsa satışından farklı bir olay değildir. Başka bir anlatımla, hukuki niteliği bakımından, satış sözleşmesi niteliğindedir.
B- TRAMPADAN FARKI
Hasılat paylaşımı yani hasılat payı karşılığında arsa satışında, trampa olayı söz konusu değildir. Trampadan söz edilebilmesi için, arsanın karşılığında belli sayıda ve özellikte gayrimenkul alımı vardır. Başka bir anlatımla, trampada “arsamı al, karşılığında şu kadar daire ver” denilmektedir. Bu yönüyle hasılat payı paylaşımında arsa (mal) verilmekte, karşılığında para alınmaktadır.
C- İSTİSNA AKDİNİN OLMAYIŞI
Hasılat payı karşılığında arsanın satılması olayında, arsa sahibince; inşaat ya da belli sayıda bağımsız bölüm teslim alınması söz konusu değildir. Hasılatın, önceden bir “sözleşme” ile belirlenmesi, yani “hasılat payı” alınması söz konusudur.
Oysa arsanın inşaat firmasına verilip, karşılığında belli sayıda bağımsız bölüm alınması olayı, hem arsanın satışını hem de siparişi kapsadığı için, “satış akdi” yanında “istisna akdi” niteliğini de kapsamaktadır(4).
D- ARSANIN BİR KISMININ YA DA TAMAMININ İNŞAAT FİRMASINA VERİLMESİ
İnşaat firmasının arsa karşılığında, belli sayıda bağımsız bölümü arsa sahibine vermesi olayında, arsanın belli bir kısmı inşaat firmasına verilmiş olmaktadır. Başka bir anlatımla, arsa sahibi; arsası üzerine inşaat firmasına inşaat işi yaptırmakta, karşılığında da para değil belli sayıda daire ve dükkan bırakmış olmaktadır.
Hasılat paylaşımı olayında ise, arsa sahibi arsanın tamamını nakit karşılığında satmış olmaktadır.
III- HASILAT PAYLAŞIMI VE HASILAT PAYLAŞIMININ VERGİ AVANTAJI(5)
Hasılat paylaşımı olayında arsa, üzerine yapılacak daire ve dükkanların satış hasılatının belli bir yüzdesi, örneğin hasılatın yüzde 50’si karşılığında müteahhide verilip, bir de sözleşme yapılıyor.
Bu olayda gerçek kişiye ait arsanın, hasılat paylaşımı ile değerlendirilmesinin, arsa sahibi açısından, KDV ve gelir vergisi yönüyle avantajları var.
A- KDV AVANTAJI
İnşaat firmasının, daire ve dükkanları satarak, hasılatın belli bir yüzdesini arsa sahibine vermesi, KDV’ye tabi değil.
Ancak arsa sahibinin arsa alım-satımını sürekli ve mutad bir faaliyet olarak sürdürdüğü durumlarda, olay ticari kazanç hükümlerine göre vergilendirileceği için KDV’ye de tabi olacak.
B- GELİR VERGİSİ AVANTAJI
1- Arsanın Miras ya da Bağış Yolu İle Edinilmiş Olması
Arsanın müteahhide hasılat paylaşımı karşılığı verilmesi sonucu, elde edilen gelirler, gelir vergisine tabi değil.
Nedenine gelince bu olay, “arsa karşılığı inşaat gibi” kabul ediliyor. Maliye Bakanlığı miras veya diğer ivazsız (karşılıksız) yollardan edinilen arsanın, kat karşılığında müteahhide verilmesi sonucu elde edilecek gelirin, “değer artışı kazancı” olarak gelir vergisine tabi tutulamayacağı görüşünde(6).
2- Arsanın Satın Alma Yolu İle Edinilmiş Olması
a- Arsanın Beş Yıllık Süre İçinde Elden Çıkartılmış Olması
Arsanın, satın alma tarihinden itibaren beş yıl (1 Ocak 2007’den önce edinilenlerde dört yıl) içinde elden çıkartılmasından sağlanan kazanç (hasılat payı ile arsanın satın alma bedeli arasındaki fark) “değer artışı kazancı” olarak gelir vergisine tabi (Bkz. Gelir Vergisi Yasası, mük. md. 80/6).
Hasılat paylaşımı olayında da; arsanın iktisap (edinme) bedeli ile hasılattan alınan pay arasındaki fark “değer artışı kazancı” olarak gelir vergisine tabi tutulacak. Maliyet bedelinin tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 81. maddesinde yer alan hükümler de gözönüne alınacak.
b- Arsanın Beş Yıllık Süre Geçtikten Sonra Elden Çıkartılmış Olması
Arsanın satın alma tarihinden itibaren beş yıl geçmişse, durum farklı olacak (arsa sahibinin, arsa alım-satımını sürekli ve mutad bir faaliyet olarak sürdürmemesi koşuluyla) alınan hasılat payının tutarı ne olursa olsun gelir vergisi ödenmesi söz konusu olmayacak.
Vergi idaresi, kat karşılığı arsa verilmesi olayında, beş yıllık süre geçmiş olsa bile, yıl içinde birden fazla daire ya da arka arkaya en az bir daire satışını “ticari kazanç” olarak nitelendirebiliyor. Hasılat paylaşımı, bu riski de ortadan kaldırıyor. Ancak “hasılat paylaşımı” olayını arsa karşılığı inşaat şeklinde değerlendirenler de vardır(7).
C- FATURA VE KDV
İnşaat firması, bağımsız bölümleri alıcılara teslim ettiğinde, yedi gün içinde fatura düzenleyecek. Bu faturada; teslim edilen konutun net alanı 150 m2’ye kadar ise yüzde 1, 150 m2 ve daha fazla ise yüzde 18 KDV hesaplayacak.
Hasılattan pay verdiği arsa sahibine ise (KDV’siz) düzenlediği “gider pusulasını” imzalattıracak. Arsa sahibinin arsa alım-satımını sürekli ve mutad bir faaliyet olarak sürdürdüğü durumlarda ise fatura düzenleyecek ve yüzde 18 KDV hesaplayacak(8).
IV- SONUÇ
Yukarıda da açıklandığı gibi, “hasılat payı karşılığında arsa satışı” olayında arsa sahibi, müteahhide para karşılığı arsa satmaktadır. Arsa bedelini de bağımsız bölüm satışa hasılatının, belli bir yüzdesi olarak tahsil etmektedir. Başka bir anlatımla, müteahhit ile arsa sahibinin karşılıklı olarak birbirlerine mal satmaları söz konusu değildir.
Giderek yaygınlaşan bu uygulama ile ilgili olarak, önümüzdeki dönemde arsa karşılığı daire alınması olayındaki KDV uygulamasının benzeri tartışmaların yaşanabileceği anlaşılmaktadır. Maliye’nin 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile yaptığı açıklamada “KDV Uygulanması” gerektiği yönündeki açıklama ve uygulama, 25 yılı aşkın süredir. Danıştay’ca aksine verilen kararlarla iptal edilmektedir.
Böylesine önemli bir konunun, hukuka uygun bir şekilde düzenlenmesi ve bir genel tebliğ ile açıklanmasında yarar var.
Şükrü KIZILOT*
Yaklaşım
(*) Prof. Dr. Gazi Üniversitesi, İİBF Öğretim Üyesi, Maliye Bölümü Başkanı
(1) Şükrü KIZILOT, “Miras Kalan Arsayı Müteahhide Verene Müjde”, Hürriyet, 31.03.2011, s. 11
(2) Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı, Gelir Vergisi Sirküleri/76, 25.03.2011 tarih ve GVK-76/2011-2 sayılı; Bu konuda ayrıca Bkz. Y. Burak ASLANPINAR, “Miras Kalan veya Bağışlanan Arsa Karşılığında Edinilen Konut ve İşyeri Satışında Gelir Vergisi”, Yaklaşım, Temmuz 2011, s. 273-278
(3) Kenan KOÇAK, “Arsa Karşılığı Hasılat Paylaşımı ve Kat Karşılığı Suretiyle Yapılan İnşaat İşlerinde İşverenlik Sorunu”, E-Yaklaşım, Haziran 2011, Sayı: 95
(4) Mehmet MAÇ – Şenol TURUT, “Hasılat Paylaşımı Sözleşmesi Kapsamında Arsa Satılması”, Lebib Yalkın Dergisi, Mart 2011
(5) Şükrü KIZILOT, “Müteahhide Arsayı Verip Hasılatı Paylaşımının Avantajı”, Hürriyet, 09.09.2011, s. 11
(6) Gelir İdaresi Başkanlığı’nın, 25.03.2011 tarih ve GVK.76/2011-2 sayılı 76 No.lu Gelir Vergisi Sirküleri.
(7) Gelir İdaresi Başkanlığı, 60 No.lu KDV Sirküleri’nde hasılat payı karşılığı arsa satışı olayını “arsa karşılığı daire verilmesi” olarak değerlendirmiştir. Bu konuda ayrıca Bkz. Soner ÜLGEN, “Hasılat Paylaşımı Esasına Dayalı Gayrimenkul Satış Sözleşmelerinin Vergilendirilmesi”, Yaklaşım, Sayı: 217, Ocak 2011, s. 108-113
(8) Abdullah TOLU, “Gerçek Kişilere Ait Arsaların Müteahhitlere Kat Karşılığı Değil de Hasılat Paylaşımı Yöntemine Göre Verilmesi Halinde KDV”, Yaklaşım, Sayı: 224, Ağustos 2011, s. 119-123; bu karar ayrıca Yaklaşım’ın elinizde bulunan sayısında yer alan Mehmet MAÇ - Şenol TURUT tarafından kaleme alınan “Arsa Karşılığı İnşaat İşleri ve Hasılat Payı Karşılığında Arsa Satışına İlişkin 60 Seri No.lu KDV Sirküleri” makalesine bakılmasında yarar vardır.
---------------------------------------------------------------------------------------------
Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.