Kamu alacağının 213 Sayılı Vergi Usul Kanunun kapsamına girmeyen alacaklardan olması durumunda, mirasçılar miras bırakanın borçlarından mirasın paylaştırılmasından itibaren geçecek 5 yıllık sürede müteselsilen sorumlu olduklarından, bu süre içinde ödeme emrinin borcun tamamı üzerinden ve her bir mirasçı için ayrı ayrı çıkarılması mümkündür. Bu durumda yapılan ödeme nispetinde borç ortadan kalkacaktır. Diğer taraftan bu sürenin bitiminden sonra ölenin borçlarından mirasçılar miras hisseleri oranında sorumlu olacaklarından ödeme emrinin sorumluluk nispetinde çıkarılması gerekir. [1]

V- BORÇLUNUN ÖLÜMÜ HALİNDE TAKİBİN GERİ BIRAKILMASI

6183 sayılı Kanunun 7’nci maddesi gereğince, borçlunun ölümü halinde mirası reddetmemiş mirasçılar hakkında bu Kanun hükümlerinin tatbik edilmesi ve borçlunun ölümünden önce 6183 sayılı Kanun çerçevesinde başlatılmış takip işlemlerinin tereke üzerinde devam ettirilmesi gerekmektedir. Bununla birlikte, Kanunun 50’nci maddesine göre; tereke hakkındaki takip işlemleri ölüm günü dahil 3 gün süre ile durdurulacak, 3 üncü günün bitiminden itibaren takip işlemlerine devam edilecektir. Ancak mirasçılar, mirası kabul veya ret etmemişlerse bu hususta 4721 sayılı Kanunda belirlenmiş süreler geçinceye kadar haklarındaki takip durdurulacaktır.

Aynı şekilde, karısı yahut kocası, kan veya sıhriyet itibariyle usul veya fürundan birisi ölen mükellefler hakkındaki takip ölüm günü ile beraber üç gün için geri bırakılmaktadır. 4721 sayılı Kanunun 606’ncı maddesinde; mirasın 3 ay içerisinde ret olunabileceği hükme bağlanmış olup, bu süre içerisinde mirasın kabul edildiğine ilişkin bir bilgi edinilmeden mirasçılar hakkında takip yapılmasına imkan bulunmamaktadır. Söz konusu erteleme hükmü buyurucu nitelikte olup, uygulanmasından kaçılamaz.[2]. Bu nedenle bilinmeden bir takip işlemi yapılmışsa, tahsil dairesinin bu işlemi kendiliğinden iptal etmesi gerekmektedir.[3] Bununla birlikte, 4721 sayılı Kanunun 610 uncu maddesi uyarınca, mirası ret süresi sona ermeden mirasçı olarak tereke işlemlerine karışan, terekenin olağan yönetiminde olmayan veya miras bırakanın işlerinin yürütülmesi için gerekli olanın dışında işler yapan ya da tereke mallarını gizleyen veya kendisine mal eden mirasçı mirası reddedemeyeceğinden, mirası ret hakkından mahrum olan bu mirasçılar hakkında mirası ret süresi beklenilmeden takip işlemlerine devam edilmesi gerekmektedir.

Bu itibarla Medeni Kanunun 606.madde hükmünde yazılı mirası red için belirtilmiş 3 aylık süre geçmesi veya yine aynı Kanunun 610. maddelerinde yazılı red hakkında mahrumiyet gerektiren sebeplerinin mevcut olduğunun tespit edilmesi halinde mükellefin (ölenin kanuni temsilcisi olması halinde sorumlu olduğu dönemlere ait vergi borcundan) vergi borçlarından mirası reddetmemiş mirasçılarının miras hisseleri oranında sorumlu tutulmaları gerekmekte olup, mirası reddetmemiş mirasçıların her biri adına miras hisseleri oranında 6183 sayılı Kanunun 55. maddesine göre ayrı ayrı ödeme emri düzenlenerek tebliğ edilmesi gerekmektedir. [4]

VI- BORÇLUNUN ÖLÜMÜ HALİNDE VERGİ CEZALARININ DURUMU

V.U.K.’ nun 372. maddesinde “ölüm halinde vergi cezası düşer” hükmü yer almaktadır. Bu hüküm mirasçıların sorumluluğu ilkesinin tek istisnasını teşkil etmektedir.

Ceza kesmenin amacı, suçu işleyen kişiyi işlediği hukuka aykırı fiilden dolayı cezalandırma ve bu suretle onun bir daha suç işlemesini önlemektir.[5] Bu anlamda ölen bir şahsın bir daha suç işlemesi bahis konusu olamayacağından, ceza kesilen bir kişinin ölmesi halinde cezanın kalkacağını kabul etmek gerekir. Yasa hükmüne göre cezaların kişiselliği ilkesi mucibince mükellefin/ilgilinin/vergi sorumlusunun ölümü halinde ölümünden önce veya daha sonra uygulanacak cezalar düşer, mirasçılardan aranmaz.[6]. Ortadan kalkacak olan vergi değil cezalardır. Ölüm halinde gecikme zammı ve gecikme faizi gibi fer’i kamu alacakları düşmez.[7] Ayrıca ölümden önce suç eşyasının , örneğin sahte belge basılan matbaa makinesinin zapt ve müsaderesi ve mahkeme masraflarına dair kesinleşmiş hükümler infaz edilir.

Ancak ölüm tarihi itibariyle tahsil edilmiş olan ceza tutarları varislere iade edilmez. Ayrıca varisler mirası reddetmemiş olsalar bile, murisin cezalarını devralamazlar. Ölene ait olup mirasçılar tarafından sehven ödenen cezaların mirasçılara iadesi gerekir. Anılan yasa maddesinde; ölüm halinde vergi cezasının düşeceği belirtilmiştir. Ancak burada ölen kişi ile ceza arasında illiyet bağı olması gerektiği tabiidir. Yani cezanın ölen kişinin fiilinden kaynaklanması gerekir, yoksa mirasçılarının kanuna aykırı ya da eksik fiillerinden kaynaklanan vergi cezası mirasçılar adına hisseleri oranında kesilecektir. Ölümle aynı sonucu doğuran diğer bir hal de Medeni Kanunu’nun 31. maddesinde düzenlenen ölüm karinesidir. Buna göre ceza muhatabı için ölüm değil, ölüm karinesi söz konusu ise vergi cezalarına etkisi ölüm gibidir.

Diğer yandan varislerin sorumlu sıfatıyla ölen mükellef adına yapmaları gereken ödevleri yerine getirmemeleri halinde kendi adlarına kanunda öngörülen cezalar kesilir. Ancak bunlar mirasçılardan her birinin, miras hisseleri nispetinde sorumlu oldukları vergi kısmına ilişkin cezalara inhisar eder. Mirasçıların ölene ait gelir unsurlarını, kanunen tespit edilen sürede beyan etmeleri gerekirken; bu ödevi yerine getirmeyen mirasçılar adına ceza kesilir. Bu durumda mirasçılardan her biri, kendine ait vergiye ilişkin ceza kısmı için ceza indirimi talebinde bulunabilirler. Örneğin ölümle ilgili beyannameleri vermemek, noksan bildirimlerde bulunmak vs. gibi fiillerde varislerin kendi kusurları söz konusudur. Bu nedenle, yasalara aykırı fiillerden dolayı adlarına hisseleri oranında ceza kesilir. Mirasçılara ceza uygulamasında; VUK da ilgili maddelerde yazılı “hadler” in hesabında sadece kendi hisseleri dikkate alınacak ve mukayese buna göre yapılacaktır.

Ölüm gerçek kişiler için söz konusu olduğundan bahsedilen hususlar tamamen gerçek kişiler için geçerlidir. Ancak ölüm halinde cezanın düşmesinde, adi ortaklık, adi komandit şirket ve kolektif şirket ortakları için bazı farklılıklar var olduğundan konuyu şirketin ve cezanın nev’ine ve de cezanın kaynağına göre değerlendirmek gerekir. Şöyle ki;

Gelir vergisi ve geçici vergiye ilişkin vergi ziyaı cezaları adi şirket ve kolektif şirkette ortaklar, adi komandit şirkette komandite ortaklar adına kesilir. Dolayısıyla adi şirket ortakları, adi komandit şirketin komandite ortakları ile kolektif şirket ortaklarının ölümü halinde kesilmiş ve kesinleşmiş cezalar gelir vergisi ve geçici vergiye ilişkin vergi ziyaı cezaları düştüğü gibi, tespit edilecek fiillerden dolayı da vergi ziyaı cezası kesilmez, kesilemez.

Özel tüketim vergisi, katma değer vergisi ve gelir vergisi stopajına ilişkin vergi ziyaı cezaları ile usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları ortaklık adına kesilir. Bu nedenle ortakların ölümü bu cezaların uygulanmasını önlemez. Yalnız adi şirkette şirket adına kesilmesi gereken cezaların tamamında ölen ortağın payına düşen ceza ortadan kalkar. Danıştay verdiği bir kararında; “kollektif şirket tüzel kişiliği adına kesilen cezadan, ölen ortağın vergi aslına isabet eden kısmının iptali gerektiğine” karar vermiştir.[8]

Cezaların ölümle kalkması gerçek kişiler için bahis konusu olduğundan ve sermaye şirketlerinde ve diğer tüzel kişiliklerde cezalar tüzel kişilik adına kesildiğinden ortaklardan birinin veya birkaçının ölümü cezayı kaldırmaz.

Vergi sorumlusu olarak yerine getirilmesi gereken ödevlerin yerine getirilmemesi durumunda kesilecek cezalar sorumlunun eyleminden kaynaklanıp, sorumlu adına kesilmesi gerektiğinden bu cezalar da, sorumlunun ölümü durumunda düşer. Örneğin, küçük ve kısıtlının ödevlerinin yerine getirilmemesi suçunu işleyen bunların yasal temsilcileri olduğundan ceza bunlar adına kesilir. Küçük ve kısıtlının ölümü cezayı kaldırmaz

Dar mükelleflerde vergi cezası Türkiye’deki temsilci adına salınmakla beraber, temsilci ödemeyi asıl mükellef adına yapmaktadır. Bu nedenle dar mükellefiyette gerçek kişi olan mükellefin ölümü halinde temsilci adına kesilmiş olan ceza kalkar.[9]

Vergi yargılamasına tabi hürriyeti bağlayıcı vergi cezalarını gerektiren suçlarda sanığın ölümü davayı, mahkumun ölümü ceza mahkumiyetini ve ceza mahkumiyetinin bütün sonuçlarını ortadan kaldırır. Bu bağlamda hürriyeti bağlayıcı cezalar; TCK'nın 96'ncı maddesine istinaden kalkar.[10] Bu maddeye göre, failin ölümü halinde tahkikat yapılmakta ise takipsizlik kararı verilir. Tahkikat başlamamışsa tahkikat yapılmaz. Dava açılmışsa dava düşer, ceza kesinleşmiş ancak infaz edilmemiş ise infaz yerine getirilmez. Hapis cezası para cezasına çevrilmişse para cezası da kalkar. Ölüm halinde vergi ziyaı cezası, usulsüzlük cezası ve özel usulsüzlük cezası gibi idari vergi cezaları yanında vergi yargılamasına tabi hürriyeti bağlayıcı vergi cezaları da kalkmaktadır.

VII-SONUÇ

Ölüm halinde mirasçılardan her biri ölünün vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde sorumlu olurlar. Bu anlamda mirası reddetmemiş kanuni ve mansup mirasçıların murisin vergi borçlarından sorumluluğu, miras hisseleri oranında olmasına rağmen miras hisseleri miktarıyla sınırlı değildir. Başka bir deyişle, mirasçıların murisin vergi borçlarından sorumluluğu miras hisseleri oranında, fakat müteselsilen olmamak üzere bütün malvarlıkları ile sorumluluktur.

Miras bırakandan aranılan amme alacaklarının 213 sayılı Kanun kapsamında olmayan alacaklardan olması halinde mirasçılar hakkında yapılacak takipte Medeni Kanunun hükümleri esas alınacaktır. Buna göre, mirasçılar miras bırakanın borçlarından mirasın paylaştırılmasından itibaren geçecek 5 yıllık sürede müteselsilen, bu sürenin bitiminden sonra ise miras hisseleri oranında sorumlu olacaklardır. Bu alacaklar her türlü vergi, resim, harç ve diğer amme alacaklarını kapsamaktadır. Nazlı Gaye Alpaslan Güven

MALİ HUKUK AÇISINDAN ÖLÜM OLAYININ VERGİSEL SONUÇLARI (I)

http://www.hurses.com.tr/Haber-Mali_hukuk_acisindan_olum_olayinin_vergisel_sonuclari_II-12958.htm

YARARLANILAN KAYNAKLAR,

CANDAN Turgut, Açıklamalı Amme Alacaklarının tahsil Usulü Hakkında Kanun, Maliye ve Hukuk Yayınları, 2. Baskı, Ankara, Ocak 2011, s.265.

KARAKOÇ Yusuf, “Türk Vergi Hukukunda Mirasçıların Sorumluluğu”, Yaklaşım 1993, Sayı:8.

AKMAZ Kemal, “Ölüm Olayının Vergi Alacağına ve Cezasına Etkisi”, Vergi Raporu, 2007, Sayı: 90, s.45

ÖZBALCI Yılmaz ;V.U.K. Yorum ve Açıklamaları, Oluş Yayınları, Ankara-2003, s.129

ŞİMŞEK Edip; Amme Alacakları Tahsil Usulü Kanun Şerhi Uygulama ve İçtihatlar, Ankara-1990, s.326

ÖZDEN Murat; “ Ölüm Halinde Sürelerin Uzaması Ve Takibin Geri Bırakılması”, Yaklaşım Dergisi, Sayı:63

ŞENYÜZ Doğan, Vergi Ceza Hukuku, Ezgi Yayınları, Bursa-2003, s.139

TOSUNER Mehmet - ARIKAN Zeynep; Vergi Usul Hukuku, İzmir-2009, s.284

ASLAN Mehmet, Vergi Hukuku,: Yaklaşım Yayınları, Ankara-2005, s.253

PEHLİVAN Yafes; Vergi Cezalarını Ortadan Kaldıran Haller, Maliye Postası, S.92

[1] ÖZBALCI Yılmaz ;V.U.K. Yorum ve Açıklamaları, Oluş Yayınları, Ankara-2003, s.129

[2] ŞİMŞEK Edip; Amme Alacakları Tahsil Usulü Kanun Şerhi Uygulama ve İçtihatlar, Ankara-1990, s.326

[3] ÖZDEN Murat; “ Ölüm Halinde Sürelerin Uzaması Ve Takibin Geri Bırakılması”, Yaklaşım Dergisi, Sayı:63

[4] CANDAN Turgut, age, s.271.

[5] ŞENYÜZ Doğan, Vergi Ceza Hukuku, Ezgi Yayınları, Bursa-2003, s.139

[6] TOSUNER Mehmet - ARIKAN Zeynep; Vergi Usul Hukuku, İzmir-2009, s.284

[7] ASLAN Mehmet, Vergi Hukuku,: Yaklaşım Yayınları, Ankara-2005, s.253

[8] Dan.3. Daire’nin 15.11.1988 tarih ve K:1988/2656, E:1988/153 Sayılı Kararı.

[9] PEHLİVAN Yafes; Vergi Cezalarını Ortadan Kaldıran Haller, Maliye Postası, S.92

[10] Yeni TCK md.64

Yukarıda yer verilen açıklamalar, konuya ilişkin genel bilgiler içermektedir. Özdoğrular smmm ltd. şti./ www.ozdogrular.com, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.