Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-e maddesinde, Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmının kurumlar vergisinden müstesna olduğu;

Katma Değer Kanunun 17/4-r maddesinde ise, Kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimlerin KDV’den istisna olduğu,

belirtilmiştir.

3194 sayılı İmar Kanununun 15 ve müteakip maddelerinde de, taşınmazların ifraz ve tevhid edilmesine ilişkin düzenleme bulunmaktadır.

Şirketlerin ifraz ve tevhide tabi tutulan ve mülkiyetlerinde en az iki tam yıldır bulunan taşınmazlarının KVK ve KDV Kanunu’ndaki istisna uygulamalarından yararlanıp, yararlanmayacakları, diğer bir anlatımla ifraz ve tevhid edilen, şirket taşınmazlarının iktisap tarihinin, dolayısıyla da iki yıllık sürenin hesaplanmasına esas alınacak tarihin hangi tarih olacağı konusu, tartışma yaratan ve çözümlenmesi gereken önemli bir sorundur.

Gerek Kanunda, gerek diğer ilgili mevzuatta ve gerekse de doktrinde yapılan tanımlama ve değerlendirmelere göre;

“İfraz”, tapu kütüğünde kayıtlı bir taşınmazın birden fazla parsellere ayrılmasıdır. Değer artırımı düşüncesi, ayrılan parçaların daha kolay satımı, daha çok da imar planlarının uygulanması nedeni ile yapılır.

“Tevhid”, tapu kütüğünde kayıtlı birden fazla taşınmazın birleştirilerek bir parsel haline getirilmesidir. İmar planı uygulaması, taşınmazın değerinin artırılması, inşaat yapımına uygun hale getirme, tarımsal amaçlar gibi çeşitli nedenlere dayalı olarak yapılmaktadır.

Bu şekilde ifraz ve tevhid edilen taşınmazların iktisap tarihleri dolayısıyla da iki yıllık sürenin hesaplanmasına esas alınacak tarihin hangi tarih olacağı konusu, tartışma yaratan ve çözümlenmesi gereken önemli bir sorundur.

“Tevhid” konusunda bir sorun bulunmamaktadır. Zira 1 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği’nin F. SOSYAL VE ASKERİ AMAÇLI İSTİSNALARLA DİĞER İSTİSNALAR bölümünün “4.16.1. Taşınmaz Satışlarında İstisna Uygulaması” başlıklı kısmında sorun çözülmüştür:

“(Y) şirketince 09/10/2008 tarihinde alınıp ilgili dönemde şirket aktifine kaydedilen 2.000 m2’lik arsa ile 11/11/2010 tarihinde alınıp ilgili dönemde şirket aktifine kaydedilen 450 m2’lik bitişik arsa tevhit edilmiş(tek tapuya dönüştürülmüş) ve satışa sunulmuştur.

Taşınmazlar üzerinde tevhit yoluyla yapılan değişiklikler sonrasında yeni oluşan birimin tapuya tescil edilmesi ve daha sonra elden çıkarılmasında 3065 sayılı Kanunun (17/4- r)maddesinde düzenlenen istisnanın uygulanması bakımından tevhit tarihinin esas alınması gerekmektedir. Ancak her iki taşınmazın da tevhit öncesi iktisap tarihleri ispat edilebiliyorsa ve satış bedeli ayrıştırılabiliyorsa, iktisap tarihlerinin ayrı ayrı dikkate alınması ve bu suretle iki yıllık sürenin hesaplanması mümkündür.”

Ancak “ifraz” konusunda konu tartışmalı olup, iki farklı görüş söz konusudur.

Birinci görüş sahipleri; “ifraz” işlemleri sonucunda ortaya çıkan taşınmazın nitelik ve vasıf olarak önceki taşınmazdan farklı olduğunu, ifade etmişler ve bu nedenle de belediyenin ifraz işlemi sonucu arsa vasfını kazanarak, cins tashihi yapıldığı tarihin esas alınması gerektiğini ifade etmişlerdir.

İkinci görüş sahipleri ise; ifraz işlemi sonucunda cins tashihi gerektiren yeni taşınmazın iktisap tarihinin, söz konusu taşınmazın ilk iktisap tarihi olması gerektiğini ifade etmişlerdir.

Çünkü onlara göre, ifraz, gayrimenkullerde öze yönelik bir nevi değişikliği içermez. Esasen ifraz işlemlerinde genellikle gayrimenkullerin kullanılmayacağı düşünülen bir kısmının satılarak paraya çevrilmesi, suretiyle toplu değerlerinin artırılması düşüncesi bulunur. İfraz işlemlerinin gayrimenkullerle ilgili yasal bir uygulamayı değiştirecek bir yönü yoktur. İfraz işlemleri sonrasında tapu kayıtlarındaki değişimi, devir işleminin gerektirdiği nitelikte bir değişim gibi görmek mümkün olmamalıdır. İfraz işlemlerinden sonra yeni bir hukuki durumun oluşmasının yeni bir yasal sonuç ortaya çıkaracak değişiklikler olarak görülmemesi gerektir.

17.06.2011 tarih, B.07.1.GİB.4.06.17.01-2010:KDV-3/14017-60-437 sayılı, Belediyeye ait arsa ve arazilerin ifraz, tevhid, imar uygulaması, kat irtifakı ve kat mülkiyeti gibi uygulamalarla konut, işyeri ve arsa şekline dönüştürülerek satışının KVK ve KDV karşısındaki durumu hakkındaki özelgede;

“İlgide kayıtlı dilekçenizde, Belediyeniz mülkiyetine geçen taşınmazların zaman içerisinde ifraz, tevhid, imar uygulaması, kat irtifakı ve kat mülkiyeti gibi uygulamalarla konut, işyeri ve arsa şekline dönüştürülerek satışının yapıldığı belirtilmiş olup KDV Kanununun 17. maddesinin 4. fıkrasının (r) bendinde yer alan istisnadan yararlanıp yararlanamayacağı hakkında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.” denilerek gerekli açıklamalar yapılmış, sonuç kısmında ise, “Taşınmazın Belediyenizin mülkiyetinde en az iki tam yıl bulunup bulunmadığının tespitinde, ifraz, tevhid, imar uygulaması, kat irtifakı, kat mülkiyeti uygulanan taşınmazın ilk iktisap tarihinin esas alınması gerekmektedir.” denilmek suretiyle bizim de katıldığımız “ifraz işlemi sonucunda cins tashihi gerektiren yeni taşınmazın iktisap tarihinin, söz konusu taşınmazın ilk iktisap tarihi olması gerektiği” şeklindeki görüşe uygun görüş belirtilmiştir.

Ancak, Maliye İdaresinin, “Arazi vasfında iktisap edilen gayrimenkulün belediyelerce ifraz ve taksim işlemine tabi tutularak satılması halinde iktisap tarihi olarak arazinin iktisap edildiği tarih değil, belediyenin ifraz işlemi sonucu arsa vasfını kazanarak, cins tashihi yapıldığı tarihin esas alınması gerekir.” şeklindeki 25.03.2011tarihli 76 No’lu Gelir Vergisi sirkülerinde belirttiği görüşü de mevcuttur. Hüseyin Yörükoğlu/Yöntem YMM

Bu makalede yer alan açıklamalar, yazarının konu hakkındaki kişisel görüşünü yansıtmaktadır. Makaledeki bilgi ve açıklamalardan dolayı Özdoğrular smmm ltd. şti./Mehmet Özdoğru ve/veya ozdogrular.com./com.tr' ye sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.