Transfer fiyatlandırması anlayışının temelini oluşturan “karşılaştırılabilirlik” kavramı, küresel olarak benimsenmiş emsallere uygunluk ilkesinin karşılanmasında ilk basamağı oluşturuyor. İlişkili kişi ve kuruluşlar arasında gerçekleşen işlemlere, hem fiyat hem de kârlılık açısından karşılaştırılır olabilecek tüm iç-dış emsallerde şu soru akıllara gelmeli: Elimizdeki verilerin karşılaştırılabilirliğini azaltan bir unsur var mı? Varsa etkisi nasıl bertaraf edilebilir? 

OECD tarafından ayrı bir konu olarak ele alınan karşılaştırılabilirlik düzeltmelerinin, günümüzde gittikçe uzmanlaşan ve karmaşıklık kazanan transfer fiyatlandırması incelemeleri ve -her ne kadar tartışmalı olsa da- emsal analizlerinin incelenmesi sırasında İdare tarafından kullanılan “gizli emsaller” göz önüne alındığında önemini artırdığı şüphesizdir.

Karşılaştırılabilirlik (Kriterleri) Nedir?

Bildiğimiz gibi, ilişkili kişi ve/veya kuruluşlar arasında gerçekleşen mal ve/veya hizmet alım ve satımlarında transfer fiyatının belirlenmesinin esas ölçütü; aynı işlemin benzer bağımsız bir taraf ile benzer koşullarda gerçekleştirilmesi durumunda nasıl fiyatlandırılacağıdır. Burada işi zorlaştıran, “benzer kişiler” ve “benzer koşullar” yaklaşımı olarak karşımıza çıkıyor. Güvenilir bir emsal analizinin gerçekleştirilebilmesi için iki işlemin karşılaştırılabileceği sonucuna ulaşmamızı da, “karşılaştırılabilirlik kriterleri” bir ölçüde kolaylaştırıyor. Bu aşamada ise analize konu işlemin taraflarının üstlendikleri işlevler, katlandıkları riskler ve sahip oldukları varlıkların somut olarak ayrıştırılabilmesi büyük önem taşıyor ki bu işlev ve riskleri üstlenen ve bu düzeyde varlıklara sahip olan bağımsız taraflara ulaşmak mümkün olsun.

Fiyat Analizlerinde Karşılaştırılabilirlik Düzeltmeleri“ Karşılaştırılabilir Fiyat Yöntemi” nin en uygun yöntem olarak seçildiği durumlarda, transfer fiyatları ile bağımsız fiyatlar karşılaştırılmaktadır. Bu yöntemin uygulanmasında genel olarak iç veya dış emsal olarak seçilen bağımsız işlemlerdeki karşılaştırılabilirlik kriterleri somut ve anlaşılırdır. 

Zaten karşılaştırmanın ilk aşamasında mal veya hizmetin türü fiyatı değiştirmesi beklenen her faktör dikkate alınarak ayrıştırılmış (plastik bir ürünle metal bir ürünün aynı fiyatta olmayacağı gibi), ticari ilişkinin (sözleşmenin ve uygulanış biçiminin) aynı veya fiyatı etkilemeyecek derecede benzer olması gözetilmiş, emsal verinin bu doğrultuda seçilmiş olması gerekmektedir.

Bu doğrultuda oluşturulmuş bir emsal setinde hala karşılaştırmanın güvenilirliğini etkileyen faktörler mevcut olabilir.

Lojistik olarak ürün maliyetini etkileyecek düzeyde farklı coğrafyalara yapılan, farklı para birimi ile yapılan, farklı hacimlerde yapıldığı için indirim uygulamaları farklı olan, doğrudan üreticisi olunan/olunmayan, marka değeri farklı olan, katlanılan direkt/endirekt giderlerinin düzeyi farklı olan tüm alım-satımlar; fiyat üzerindeki etkileri materyalize edilmek suretiyle düzeltilebilecektir.

Bu kriterlerden bazılarının karşılanması kolay olduğu gibi, birçoğu pratikte ayrıştırılması mümkün olmayan kriterlerden oluşmaktadır. Örneğin; ilişkili şirketlere olan satışlarda pazarlama maliyetine katlanılmadığı için, pazarlama maliyetlerinin (bir başka deyişle pazarlama fonksiyonunun) ilişkisiz şirketlere uygulanan fiyatlardan da yok edilmesi (yani iki örneğin karşılaştırılabilir hale getirilmesi) için basit bir hesaplama yapılabilir. Ancak muhasebe düzeyinde ulaşılması mümkün olmayan veya verinin anlamını yitirmesine sebep olacak pratik olmayan (örneğin katlanılan risklerin değeri gibi) konular her zaman mevcut olabilmektedir. 

Kârlılık Analizlerinde Karşılaştırılabilirlik Düzeltmeleri

Kârlılığa dayalı analizlerde ise, kâr düzeyi göstergesi ne olursa olsun, test edilen ilişkili kârlılık sonuçları ile karşılaştırılabileceği sonucuna ulaşılan iç ve dış emsal veriler üzerinde yine birçok düzeltme yapmak mümkündür. Burada bahsettiğimiz dış emsal analizi sürecinde, transfer fiyatlandırması raporu veya analizi sürecine dahil olan her profesyonelin aşina olduğu “veri tabanı” sorunsalı ortaya çıkıyor.

Türk vergi idaresi diğer pek çok idare gibi bu global veri tabanlarından elde edilen şirketleri çeşitli sebeplerle sorgulamakta, bu yaklaşım bazen mantıklı düzeltmelerin yapılmasını sağlarken bazen de tartışmalara sebep olmaktadır.  Avrupa mukimi şirketlerin emsal olarak dikkate alınmasında bu ülkeler ile Türkiye pazarı arasındaki farklılıkların (örneğin ülke riski prim farkı gibi) düzeltilmesi mümkündür. Bu nedenle yine yukarıda olduğu gibi, analizin ilk aşamasında dikkate alınması gereken temel karşılaştırılabilirlik kriterleri zaten sağlanmış olmalıdır (coğrafi, sektörel, yasal, muhasebesel farklılıklar gibi)

Bu gerekliliklerin sağlanmasının ardından elde edilen sonuçların doğru olup olmadığının test edilmesinde ise yine işlev, risk ve varlıklar ile ürün ve sözleşme koşulları devreye giriyor. Satış ve pazarlama eforları, personel sayıları, şirket hacimleri, coğrafi ve politik riskleri, piyasa riskleri, envanter riskleri, maddi-gayri maddi varlık düzeyleri, stok devir hızları ve hatta likidite oranları farklı olan tüm şirketlerin kârlılıkları üzerinde gerekli düzeltmeleri yapmak ve bu sonuçları test edilen işleme daha da yakın hale getirmek mümkündür. Bu aşamada birkaç yıllık sonuçlar üzerinde uygulanabilecek trend ve standart sapmalar gibi finansal oran ve hesaplamalar kullanılabileceği gibi, basitçe potansiyel emsal şirketlerin bilanço-gelir tablosu kalemlerini incelemek yeterli olabilir. Ayrıca emsal şirketlerin finansallarında işletme sermayesi düzeltmeleri (working capital adjusments) yapmak da mümkündür.

Transfer fiyatlandırmasında karşılaştırılabilirlik analizinin esas hedefinin en güvenilir emsal sonuçlarına ulaşmak olduğu düşünüldüğünde, yukarıda açıklanan ve en güvenilir emsale ulaşmada gerekli olan düzeltmelerin yapılmasını tavsiye ediyoruz. Vergi idarelerinin de mevcut transfer fiyatlandırması incelemelerinde karşılaştırılabilirlik adına bu tarz rötuşları atmaları teknik açıdan doğru ve anlaşılırdır. Ancak bu süreçte elma ile armudun karşılaştırılmıyor olması açısından, karşılaştırılabilirlik kriterlerinden yalnızca “vergi idaresi lehine” olanları algılamamakta fayda olduğunu düşünüyoruz. Aylin Obalı

http://www.kpmgvergi.com/Blog/Pages/FullBlog.aspx?article=391

Bu makalede yer alan açıklamalar, yazarının konu hakkındaki kişisel görüşünü yansıtmaktadır. Makaledeki bilgi ve açıklamalardan dolayı Özdoğrular smmm ltd. şti./Mehmet Özdoğru ve/veya ozdogrular.com./com.tr' ye sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.