İhraç kaydıyla mal teslim edenler ile ihracatçılar, yaptıkları sözleşmelerde ihraç kaydıyla teslim edilen malların 3 aylık (ek süre alınmışsa bu süre içinde) süre içerisinde ihraç edilmemesi ve tecil edilen KDV’nin gecikme zammı veya tecil faizi ile birlikte vergi dairesi ödenmesi halinde, ödenen KDV ve buna ilişkin yaptırımın (tecil faizi/gecikme zammı) ihracatçılara rücu edilebileceğine ilişkin hükümlere yer vermektedirler.

İhraç kaydıyla teslim edilen malların 3 aylık (ek süre alınmışsa bu süreler dahil) süre içerisinde ihraç edilmemesi halinde, hesaplandığı halde tahsil edilmeyen KDV gecikme zammı veya tecil faizi uygulanarak ihraç kaydıyla mal teslim edenlerden istenmekte ve tahsil edilmektedir. Dolayısıyla, bu mükellefler tarafından bu şekilde yüklenilen KDV ve ödenen gecikme zammı veya tecil faizi sözleşmeye istinaden ihracatçılara rücu edilebilmektedir. Ayrıca ihracatın yapılmaması halinde, olay yurt içi satış gibi değerlendirileceğinden, rücu olayında sadece tecil edilen KDV’nin değil, ihracatçıdan alınmayan KDV’nin dikkate alınması gerekir. Rücu nedeniyle düzenlenen faturada, teslime ilişkin ilk faturaya atıfta bulunulması, faturada sadece ödenen KDV ve gecikme zammına yer verilmesi gerekir. Ödenen gecikme zammı aynen yansıtıldığından ve olayda herhangi bir finans hizmeti verilmesi söz konusu olmadığından, bu tecil faizi veya gecikme zammı tutarları üzerinden KDV hesaplanmaması gerekir.

Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 27.07.2012 tarihli ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.11-2337 sayılı özelgede de benzer şekilde aşağıdaki görüşe yer verilmiştir.

“İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, Ekim/2009 döneminde ihraç kayıtlı aldığınız ve süresinde ihraç edememeniz nedeniyle Mart/2010 döneminde imalatçıya ödediğiniz verginin indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…

İhraç kayıtlı alınan mallara ilişkin yüklenilen KDV, ihracatçı açısından ihracatın yapılması gereken 3 aylık sürenin sonu itibariyle indirilebilir hale geldiğinden, ihracatçının süresinde ihraç edemediği mallara yönelik yüklendiği KDV'yi en erken 3 aylık sürenin bitiş gününü takip eden günün dahil olduğu dönem içinde ve nihai olarak o dönemi kapsayan takvim yılı içerisinde indirim konusu yapması mümkün bulunmaktadır. Diğer bir deyişle ihraç kayıtlı teslimlerde ihracatın gerçekleşmemesi halinde, ihracatçı için indirilecek KDV bakımından vergiyi doğuran olay ihracat için zorunlu olan sürenin bitimini takip eden gün itibariyle meydana gelmektedir.

Buna göre; Şirketiniz tarafından Ekim/2009 döneminde ihraç kaydıyla teslim alınan ancak, 3 aylık süre içerisinde ihraç edilemeyen mallara ilişkin KDV, üç aylık sürenin bitimini takip eden günün dahil olduğu vergilendirme döneminde, ilgili dönemin kapsayan takvim yılı aşılmamak suretiyle indirim konusu yapılabilecektir. Söz konusu dönemde indirim hesaplarına alınan ve indirim yoluyla telafi edilemeyen KDV tutarının, malın daha sonra ihraç edilmesi durumunda iadeye konu edilebileceği tabiidir.”

26.04.2014 günü yayınlanan ve 1.5.2014’den itibaren yürürlüğe giren yeni KDV Genel Uygulama Tebliği’nin “II/A-8.7-İhracatın Gerçekleşmemesi Hali” başlıklı bölümünde ise konu hakkında aşağıdaki açıklamalara yer verilmiştir:

“İhracatçıların ihraç kaydıyla aldıkları malları hiç ihraç edememeleri ya da süresinden sonra  ihraç etmeleri durumunda, ihraç kaydıyla yapılan teslim mahiyet itibarıyla yurtiçi mal teslimine dönüşür.

Bu durumda, ihraç kaydıyla teslim bedeli üzerinden hesaplanan ve tecil olunan vergi tahakkuk ettirildiği tarihten itibaren 6183 sayılı Kanun’un 51. maddesine göre belirlenen gecikme zammıyla birlikte imalatçıdan tahsil olunur.

Ancak, ihraç kaydıyla teslim edilen malların 213 sayılı Kanunda belirtilen mücbir sebepler nedeniyle ihraç edilememesi halinde tecil edilen vergi, tecil edildiği tarihten itibaren 6183 sayılı Kanun’un 48. maddesine göre ilgili dönemler için geçerli tecil faizi ile birlikte tahsil olunur.

İhraç kaydıyla teslim edilen malın ihracatının gerçekleşmemesi üzerine imalatçının ödediği vergi için ihracatçıya rücu etmesi halinde, ihraç kaydıyla teslim edilen mallara ilişkin hesaplanan KDV, ihracatçı açısından ihracatın gerçekleşmesi gereken sürenin (ek süre verilmişse bu süre) sonu itibarıyla indirilebilir hale gelmektedir. Bu kapsamda, ihracatçının süresinde ihraç edemediği mallara yönelik olarak imalatçıya ödediği KDV’yi en erken ihraç süresinin (ek süre verilmişse bu süre) sona erdiği tarihi takip eden günün dahil olduğu dönem içinde ve nihai olarak o dönemi kapsayan takvim yılı içerisinde indirim konusu yapması mümkündür.

Malların ihraç edilmesi durumunda ise indirim hesaplarına alınan bu tutarlar, ihracattan kaynaklanan KDV iade taleplerinde iade hesabına dâhil edilebilir.

Örnek: İmalatçı (A) firması tarafından Eylül 2012 döneminde ihraç kaydıyla ihracatçı (B) firmasına teslim edilen malların ihracatı, (B) firmasının yurtdışı bağlantılarında yaşadığı sorun nedeniyle 31.12.2012 tarihine kadar gerçekleşmemiştir.

Yaşanan bu gelişme üzerine imalatçı (A) firması 15.01.2013 tarihinde vergi dairesine Eylül 2012 döneminde hesaplayarak tecil ettiği KDV’yi gecikme zammıyla ödemiştir. İmalatçı (A) vergi dairesine ödediği vergi için ihracatçı (B) firmasına rücu etmiş, (B) firması da KDV ödemeden satın aldığı ancak süresinde ihraç edemediği malların KDV’sini Ocak 2013 döneminde imalatçıya ödemiştir.

Bu durumda (B) firması, imalatçıya ödediği KDV'yi Ocak 2013 dönemi veya 2013 takvim yılı sonuna kadar indirim konusu yapabilir. 

(B) firmasının daha sonra yurtdışı bağlantılarını yeniden kurup KDV’sini ödediği bu malları ihraç etmesi durumunda da ödenen KDV’nin indirim yoluyla telafi edilememesi halinde iadesi mümkündür.

İhraç kaydıyla teslimde bulunan imalatçının, imalatçı vasfını taşımadığının anlaşılması durumunda, ihraç kaydıyla teslim edilen mallara ilişkin olarak hesaplanan vergi ihracatçı tarafından ihraç kaydıyla teslimin yapıldığı takvim yılı aşılmamak kaydıyla, ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde indirilebilir.

Örnek: (B) firması tarafından Eylül 2012 döneminde ihraç kaydıyla ihracatçı (Z) firmasına teslim edilen malların ihracatı, (Z) firmasının yurtdışı bağlantılarında yaşadığı sorun nedeniyle 31.12.2012 tarihine kadar gerçekleşmemiştir.

Yaşanan bu gelişme üzerine (B) firması 15.01.2013 tarihinde vergi dairesine Eylül 2012 döneminde hesaplayarak tecil ettiği KDV’yi gecikme zammıyla ödemiştir. Ödeme sırasında vergi dairesinin yaptığı sorgulamada (B) firmasının imalatçı vasfını taşımadığı ortaya çıkmıştır.

Sonrasında (B) firması vergi dairesine ödediği vergi için ihracatçı (Z) firmasına rücu etmiş, (Z) firması da KDV ödemeden satın aldığı ancak süresinde ihraç edemediği malların KDV’sini Ocak 2013 döneminde imalatçıya ödemiştir.

Bu durumda, yurtiçi teslim niteliğindeki işlemle ilgili (Z) firması, (B) firmasına ödediği KDV'yi malları satın aldığı Eylül 2012 döneminde indirim konusu yapması gerekirken takvim yılı aşılmış olduğundan Ocak 2013 döneminde indirim konusu yapamaz.” Hülya YAVUZCAN ÇOLAK E-Yaklaşım / Eylül 2014 / Sayı: 261